Temat interpretacji
w zakresie uznania, że ewentualny zwrot kaucji gwarancyjnej dokonany przez kontrahenta Wnioskodawcy do Spółki (już po przekształceniu) będzie dla Spółki neutralny w podatku CIT
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29
sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z
późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza,że
stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2017
r. (data wpływu 3 stycznia 2018 r.) uzupełnionym na wezwanie z dnia 23
lutego 2018r. Nr 0114-KDSIP2-3.4010.7.2018.1.MS (data doręczenia 28
lutego 2018r.) pismem z dnia 7 marca 2018r. (data nadania 7 marca
2018r.; data wpływu do KIS - 13 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji
przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób
prawnych w zakresie uznania, że ewentualny zwrot kaucji gwarancyjnej
dokonany przez kontrahenta Wnioskodawcy do Spółki (już po
przekształceniu) będzie dla Spółki neutralny w podatku CIT (pytanie nr
7) jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 3 stycznia 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania, że ewentualny zwrot kaucji gwarancyjnej dokonany przez kontrahenta Wnioskodawcy do Spółki (już po przekształceniu) będzie dla Spółki neutralny w podatku CIT (pytanie nr 7).
W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce i prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG. Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2016 r.. poz 1047 ze zm.) i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca, co do zasady nie wykazuje w składanych deklaracjach VAT-7 podatku do zwrotu ani nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.
Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy są usługi remontowo-budowlane,a główną działalnością określoną w PKD pod kodem 41.20.Z są Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych.
Z uwagi na istotne aspekty natury prawnej. Wnioskodawca zamierza dokonać przekształcenia na podstawie art. 551 § 5, zgodnie z trybem przewidzianym w art. 5841-58413 ustawy z dnia15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (t.j. Dz.U z 2017 r., poz. 1577, dalej KSH) jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, której na moment przekształcenia jedynym wspólnikiem będzie Wnioskodawca (dalej Spółka). Spółka będzie kontynuowała działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę. Spółka będzie zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.
W związku z planowanym przekształceniem Wnioskodawca poniósł wydatek związany z tym procesem obejmujący usługi doradztwa prawno-podatkowego. Zapewne do dnia przekształcenia w Spółkę, Wnioskodawca poniesie szereg innych wydatków związanych z procesem przekształcenia np. obowiązkowe opłaty sądowe, notarialne.
Kapitał zakładowy Spółki przekształconej ustalony zostanie w Planie Przekształcenia oraz w Akcie Założycielskim Spółki w wysokości mniejszej niż obliczona dla celów przekształcenia wartość bilansowa majątku netto przedsiębiorstwa Wnioskodawcy choć nie niższej od wymaganych ustawowo 5.000 zł Oznacza to, że w wyniku przekształcenia Wnioskodawcy obejmie on udziały w kapitale zakładowym Spółki po cenie wyższej od ich wartości nominalnej, pokrywając je majątkiem netto przekształconego przedsiębiorstwa, a powstała w ten sposób nadwyżka zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki, zgodnie z art. 154 § 3 w zw. z art. 5844 KSH (tzw. agio).
W konsekwencji dokonanego przekształcenia Spółka stanie się właścicielem m.in. środków trwałych stanowiących majątek przekształcanego przedsiębiorstwa wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej Spółka stanie się również z mocy prawa stroną umów zawartych przez Wnioskodawcę jeszcze w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
W wyniku przekształcenia Spółka będzie kontynuowała realizację usług rozpoczętych jeszcze przed przekształceniem przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca jako wykonawca robót budowlanych udzielał swoim kontrahentom gwarancji celem zabezpieczenia ich interesów. Wobec tego, na mocy niektórych z zawartych przez Wnioskodawcę umów, część należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia była zatrzymywana przez kontrahenta na poczet kaucji gwarancyjnej celem zabezpieczenia należytego wykonania robót budowlanych (kaucje gwarancyjne nie były wpłacane przez Wnioskodawcę). Wnioskodawca ujął jako przychód należny opodatkowany podatkiem PIT przysługujące mu wynagrodzenie również w tej części, która przypada na kaucję gwarancyjną zatrzymaną przez kontrahenta. Niektóre z tych kaucji będą zwalniane już po dokonaniu przekształcenia (po upływie okresu gwarancyjnego), zatem zwrot zatrzymanej części wynagrodzenia tytułem kaucji gwarancyjnej będzie następował do Spółki, jako wierzyciela, któremu z mocy art. 5842 § 2 KSH, przysługiwać będą wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego (Wnioskodawcy). Nie można również wykluczyć sytuacji, gdy kontrahent nie zwróci kaucji gwarancyjnej mimo takiego obowiązku,a Spółka po bezskutecznym dla niej dochodzeniu wierzytelności z tytułu kaucji gwarancyjnej zdecyduje się na sprzedaż takiej wierzytelności ze stratą.
Po przekształceniu, Wnioskodawca planuje również przeniesienie części posiadanych udziałów w Spółce na rzecz członka lub członków najbliższej rodziny w formie darowizny bądź w drodze umowy sprzedaży.
W związku z przekształceniem, działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę zostanie wykreślona z CEIDG oraz Wnioskodawca zostanie wykreślony z rejestru podatników VAT czynnych.
W związku z brakami formalnymi pismem z dnia 23 lutego 2018 r. nr 0114-KDIP2-3.4010.7.2018.1.MS, doręczonym 28 lutego 2018 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 7 marca 2018 r. (data wpływu: 13 marca 2018 r.).W uzupełnieniu do wniosku udzielono następujących odpowiedzi:
- W skład zbywanej wierzytelności wchodzi roszczenie o zwrot zatrzymanej przez kontrahenta kaucji gwarancyjnej.
- Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, powstała w wyniku przekształcenia Spółka będzie kontynuowała działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę.
W przypadku tego typu działalności, obowiązek sporządzenia faktury korygującej może powstać m.in. w następujących sytuacjach:
- obniżenie pierwotnie zastosowanej ceny,
- udzielenie rabatu,
- uznana reklamacja z tytułu gwarancji lub rękojmi;
- zwrot towaru,
- ponadto przyczyną korekty może być błąd w ilości towaru,
- czy też błąd w cenie usługi lub towaru.
Spółka zaznacza, że w opisie zdarzenia przyszłego Spółka nie rozstrzyga, czy powyżej wskazane przyczyny korekty stanowią błędy rachunkowe czy inne oczywiste omyłki, gdyż taka ocena została przedstawiona we własnym stanowisku Wnioskodawcy i ma być przedmiotem wydanej interpretacji indywidualnej.
Jednocześnie Spółka przeformułowała zadane pytanie w przedmiotowym zakresie tj. pytanie nr 13) oraz przedstawiła swoje stanowisko w zakresie pytania nr 1 (w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych), 3 oraz 13. Poniżej przedstawiono ich aktualne brzmienie.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym planowane przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Spółkę w trybie art. 5841 i nast. KSH będzie neutralne w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy w związku z objęciem udziałów w Spółce w wyniku przekształcenia?
Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy odpowiedzi na pytanie nr 7 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. Odpowiedź w zakresie pytań od nr 1 do 6 oraz pytań od nr 8 do 17 udzielona zostanie w odrębnych rozstrzygnięciach.
Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest jego stanowisko, zgodnie z którym w przypadku planowanego przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Spółkę, które będzie dokonane w trybie art. 5841 i nast. KSH, ewentualny zwrot kaucji gwarancyjnej dokonany przez kontrahenta Wnioskodawcy do Spółki (już po przekształceniu) będzie dla Spółki neutralny w podatku CIT.
Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jako wykonawca robót budowlanych udzielał swoim kontrahentom gwarancji celem zabezpieczenia ich interesów. Wobec tego, na mocy niektórych z zawartych przez Wnioskodawcę umów, część należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia była zatrzymywana przez kontrahenta na poczet kaucji gwarancyjnej celem zabezpieczenia należytego wykonania robót budowlanych (kaucje gwarancyjne nie były wpłacane przez Wnioskodawcę). Wnioskodawca ujął jako przychód należny opodatkowany podatkiem PIT przysługujące mu wynagrodzenie również w tej części, która przypada na kaucję gwarancyjną zatrzymaną przez kontrahenta. Niektóre z tych kaucji będą zwalniane po upływie okresu gwarancyjnego, którym będzie następował już po dokonaniu przekształcenia zatem zwrot zatrzymanej części wynagrodzenia tytułem kaucji gwarancyjnej będzie następował do Spółki, jako wierzyciela, któremu z mocy art. 5482 § 2 KSH, przysługiwać będą wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego (Wnioskodawcy).
Skoro zatem, kwota kaucji gwarancyjnej zatrzymana przez kontrahenta Wnioskodawcy została przez niego rozpoznana jako element należnego przychodu i uprzednio opodatkowana podatkiem PIT, to następnie zwrot tej kaucji już do Spółki (następcy prawnego Wnioskodawcy) będzie dla tej Spółki neutralny podatkowo, tj. nie spowoduje po stronie Spółki powstania przychodu w podatku CIT.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 7 co do oceny skutków podatkowych jest prawidłowe.
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2017 r.,poz. 2343 ze zm.; dalej updop) nie definiuje pojęcia kaucji gwarancyjnej. W praktyce wpłacona kaucja stanowi kwotę pieniężną będącą gwarancją wykonania zobowiązań wynikających z zawartej umowy. Z definicji słownikowej wynika, że kaucja to: suma pieniężna, złożona jako gwarancja dotrzymania zobowiązania i stanowiąca odszkodowanie w razie niedopełnienia zobowiązania. Zasadniczo powinna być zwrócona po wykonaniu umowy, jednak są sytuacje, gdy może być zatrzymana przez drugą stronę umowy. Może być także zatrzymana jako odszkodowanie w sytuacji, gdy osoba wpłacająca kaucję swoim zachowaniem naraziła drugą stronę na szkodę lub jeśli bezpodstawnie odstąpiła od umowy.
Przychodami osób prawnych w związku z art. 12 ust.1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Co do zasady przychodem jest każda wartość wchodzącą w skład majątku podatnika, mająca definitywny charakter, powiększająca jego aktywa, którą może on rozporządzać jak własną.
Zgodnie z art. 12 ust. 3 updop za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
Kaucja gwarancyjna, ze względu na swoją niedefinitywność i zwrotny charakter nie stanowi przychodu podatkowego po stronie otrzymującego kaucję jak również kosztu podatkowego u wpłacającego kaucję.
Jak wynika ze złożonego wniosku na mocy niektórych zawartych przez Wnioskodawcę umów, część należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia była zatrzymywana przez kontrahenta na poczet kaucji gwarancyjnej. Kaucje gwarancyjne nie były odrębnie wpłacane przez Wnioskodawcę. Niektóre z kaucji będą zwalniane już po dokonaniu przekształcenia (po upływie okresu gwarancyjnego), zatem zwrot zatrzymanej części wynagrodzenia tytułem kaucji gwarancyjnej będzie następował do Spółki.
Mając na uwadze opisany powyżej charakter kaucji gwarancyjnej, a w szczególności to, że Spółka otrzyma zwrot kaucji, która uprzednio wpłynęła do kontrahenta poprzez zatrzymanie przez niego części wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy za wykonane usługi budowlane, i która to kaucja nie stanowiła po stronie Wnioskodawcy osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą kosztu uzyskania przychodu, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że zwrot kaucji przez kontrahenta po upływie okresu gwarancyjnego nie spowoduje powstania po stronie Spółki przychodu podatkowego.
Jednocześnie nie można podzielić poglądu Wnioskodawcy, zgodnie z którym neutralność podatkowa zwrotu kaucji gwarancyjnej wynika z faktu, że kwota kaucji gwarancyjnej zatrzymana przez kontrahenta Wnioskodawcy została przez niego rozpoznana jako element należnego przychodu i uprzednio opodatkowana podatkiem PIT. Opodatkowaniu nie podlegała bowiem kwota kaucji (to nie Wnioskodawca otrzymał kaucję tylko kontrahent; Wnioskodawca kaucję wpłacił poprzez zatrzymanie przez kontrahenta części wynagrodzenia, co miało ten sam skutek co zapłata), ale kwota całego należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia za wykonane usługi budowlane.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę z złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.
Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
- z zastosowaniem art. 119a;
- w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawyz dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa. Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.
Stanowisko
prawidłowe
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej