Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

28 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 20 stycznia 2025 roku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania przychodu podatkowego w momencie otrzymania Białych Certyfikatów, tj. dokonania ich wpisu w rejestrze świadectw efektywności energetycznej.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 24 lutego 2025 r. (wpływ 5 marca 2025 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

PGK Y.

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

A. S.A.

Opis stanu faktycznego

- Informacje ogólne

23 września 2016 r. w drodze decyzji Naczelnika (…) Urzędu Skarbowego (...) z dnia (…), znak: (…) została zarejestrowana podatkowa grupa kapitałowa (dalej: „PGK").

Okres funkcjonowania PGK został przedłużony na okres pięciu lat podatkowych, tj. na okres od 1 grudnia 2021 r. do 30 listopada 2026 r. w drodze decyzji Naczelnika (…) Urzędu Skarbowego wydanej (…) 2021 r., znak: (…).

Jednocześnie w 2024 roku podjęto decyzję aby rok podatkowy PGK uległ zmianie w taki sposób, że rokiem podatkowym PGK będzie rok kalendarzowy, tj. okres kolejnych 12 miesięcy kalendarzowych rozpoczynający się 1 stycznia a kończący 31 grudnia. Pierwszy rok podatkowy PGK po zmianie będzie trwał 13 miesięcy oraz rozpocznie się 1 grudnia 2024 r. oraz zakończy się 31 grudnia 2025 r. Jednocześnie ostatni rok podatkowy PGK trwał będzie od 1 stycznia 2026 r. do 31 grudnia 2026 r. Dodatkowo, z uwagi na zmianę roku podatkowego PGK, przedłużony został również okres jej funkcjonowania o 1 miesiąc, tj. do 31 grudnia 2026 roku. Zmiany, o których mowa w niniejszym ustępie, są przedmiotem decyzji wydanej przez Naczelnika (…) Urzędu Skarbowego (…)., znak sprawy: (…).

PGK należy do grupy kapitałowej, która jest największym w Polsce przedsiębiorstwem sektora (...). Wnioskodawca jest podatnikiem CIT.

W skład PGK wchodzi m.in. A. S.A., która prowadzi wyspecjalizowaną działalność na rynku energetycznym w zakresie sprzedaży i dystrybucji energii elektrycznej, świadczenia usług elektroenergetycznych oraz sprzedaży paliw do pojazdów (…), (dalej: „Spółka"). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka realizuje również przedsięwzięcia służące poprawie efektywności energetycznej.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT i posiada siedzibę oraz zarząd na terytorium Polski.

B. sp. z o.o. jest spółką reprezentującą PGK.

- Współpraca z przewoźnikami (...)

W ramach prowadzonej działalności Spółka współpracuje z przewoźnikami (…), (dalej: „Przewoźnicy").

Przewoźnicy realizują różne przedsięwzięcia służące poprawie efektywności energetycznej, co stanowi podstawę do wydania świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (dalej: „Białe Certyfikaty").

W praktyce otrzymanie Białych Certyfikatów od Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki (dalej: „URE") jest możliwe za zrealizowanie przedsięwzięć służących poprawie efektywności energetycznej oraz stanowi wsparcie finansowe zachęcające do tego rodzaju działań.

Dodatkowo, Spółka dokona następujących czynności:

• przeprowadzi audyt efektywności energetycznej,
• dokona analizy zużycia energii, określi potencjalną oszczędność energii elektrycznej w związku z planowanym przedsięwzięciem energooszczędnym,
• zawnioskuje do Prezesa URE o wydanie Białego Certyfikatu (tj. przygotuje i złoży wniosek na własną rzecz i we własnym imieniu do Prezesa URE na podstawie upoważnienia udzielonego przez Przewoźnika) i oraz będzie monitorować postępowanie w tym zakresie,
• będzie prowadzić bieżącą korespondencję z URE,
• przeprowadzi audyt „porealizacyjny" potwierdzający uzyskanie planowanej oszczędności energii,
• wypłaci Klientowi wynagrodzenie,
• zawiadomi Prezesa URE o zakończeniu realizacji przedsięwzięcia energooszczędnego przez Klienta,
• pozyska Białe Certyfikaty w swoim imieniu i na swoją rzecz na podstawie upoważnienia udzielonego przez Klienta.

Przy realizacji czynności wskazanych powyżej, Spółka skorzysta z pomocy podwykonawców, tj. wyspecjalizowanych podmiotów prowadzących działalność polegającą na świadczeniu eksperckich usług doradczych w zakresie efektywności energetycznej.

W związku z przekazaniem przez Przewoźnika upoważnienia celem pozyskania praw majątkowych (tj. Białych Certyfikatów), otrzyma on od Spółki wynagrodzenie w wysokości 80% wartości pozyskanych Białych Certyfikatów.

Wynagrodzenie stanie się należne Przewoźnikowi w momencie pozyskania Białych Certyfikatów przez Spółkę, a dokładnie w momencie wczytania praw majątkowych wynikających z Białych Certyfikatów na koncie ewidencyjnym Spółki w Rejestrze Świadectw Pochodzenia prowadzonym przez Towarową Giełdę Energii. Wynagrodzenie będzie przysługiwało Przewoźnikowi niezależnie od późniejszego przeznaczenia Białych Certyfikatów (tzn. bez względu na to czy Spółka przekaże Białe Certyfikaty do sprzedaży, czy do umorzenia). W przypadku gdy Spółka nie pozyska Białych Certyfikatów, wynagrodzenie nie będzie należne Przewoźnikowi.

W celu określenia wartości wynagrodzenia Przewoźnika, Białe Certyfikaty zostaną odpowiednio wycenione. Wartość Białego Certyfikatu zostanie ustalona jako mniejsza z: wartości jednostkowej opłaty zastępczej obowiązującej w roku wczytania praw majątkowych na koncie Spółki w Rejestrze Świadectw Pochodzenia, albo średnioważonej ceny Białego Certyfikatu na sesjach giełdowych Towarowej Giełdy Energii w miesiącu, w którym zostały one wczytane na koncie ewidencyjnym Spółki.

- Ustawa o efektywności energetycznej

Dla kompletności Wnioskodawca pragnie wskazać, że obowiązki w zakresie realizacji przedsięwzięć energooszczędnych oraz pozyskiwania Białych Certyfikatów są uregulowane w ustawie z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (Dz. U. 2024 r. poz. 1047 z późn. zm.; dalej: "ustawa o efektywności energetycznej "). Na podstawie ustawy o efektywności energetycznej, Spółka zobowiązana jest uzyskiwać i przedstawiać do umorzenia Prezesowi URE Białe Certyfikaty, które są potwierdzeniem deklarowanej/planowanej do zaoszczędzenia ilości energii finalnej wynikającej z przedsięwzięcia lub przedsięwzięć tego samego rodzaju służących poprawie efektywności energetycznej, bądź uiszczać opłatę zastępczą.

Obowiązek, o którym mowa powyżej, jest nałożony na przedsiębiorstwa energetyczne wykonujące działalność gospodarczą w zakresie m.in. wytwarzania lub obrotu energią elektryczną i sprzedające energię elektryczną odbiorcom końcowym przyłączonym do sieci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W konsekwencji, Spółka jest zobligowana do realizacji tej powinności na podstawie przepisów ustawy o efektywności energetycznej.

- Procedura wydawania świadectw efektywności energetycznej

Kwestię wydawania Białych Certyfikatów regulują przepisy ustawy o efektywności energetycznej. Zgodnie z ustawą o efektywności energetycznej:

• Białe Certyfikaty są wydawane przez Prezesa URE na wniosek podmiotów, które realizują przedsięwzięcia skutkujące poprawie efektywności energetycznej. Do wniosku o wydanie Białych Certyfikatów, dołącza się wyniki audytu efektywności energetycznej, które potwierdzają uzyskanie planowanej oszczędności energii finalnej z zakończonego przedsięwzięcia lub przedsięwzięć służących poprawie efektywności energetycznej.
• Prawa majątkowe wynikające z Białych Certyfikatów są towarem giełdowym w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych.
• Prawa wynikające z Białych Certyfikatów są zbywalne.
• Prawa majątkowe wynikające z Białych Certyfikatów powstają z chwilą ich zapisania po raz pierwszy na koncie w rejestrze świadectw efektywności energetycznej i przysługują podmiotowi będącemu posiadaczem tego konta.

Podmioty uzyskujące Białe Certyfikaty mogą je odsprzedawać w celu uzyskania korzyści finansowych lub przekazać do umorzenia celem wypełnienia ciążących na nich obowiązków wynikających z ustawy o efektywności energetycznej.

Prezes URE, na wniosek podmiotu, któremu przysługują prawa majątkowe wynikające z Białych Certyfikatów, może umorzyć Białe Certyfikaty w całości albo w części. Przykładowo, Spółka może wykorzystać część posiadanych Białych Certyfikatów do zrealizowania obowiązku wynikającego z ustawy o efektywności energetycznej, a pozostałą część przeznaczyć do sprzedaży lub do rozliczenia obowiązku wynikającego z ustawy o efektywności energetycznej w następnych latach.

Pytanie

Czy w zaistniałym stanie faktycznym otrzymanie Białych Certyfikatów przez Spółkę stanowi przychód podatkowy w momencie ich otrzymania, tj. dokonania wpisu na koncie Spółki w rejestrze świadectw efektywności energetycznej?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie Białych Certyfikatów przez Spółkę, tj. dokonanie wpisu na koncie Spółki w rejestrze świadectw efektywności energetycznej, nie generuje przychodu podatkowego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z generalną zasadą, przychodami są w szczególności m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT).

Jako przychód uznaje się również wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie (art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT).

Za przychody związane z działalnością gospodarczą uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT).

Datą powstania przychodu z działalności gospodarczej jest dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury, albo uregulowania należności (art. 12 ust. 3a ustawy o CIT).

Jak wskazano powyżej, ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu. W ramach aktu zostały wymienione jednak czynności generujące powstanie przychodów podatkowych, a także określono moment ich powstania.

Mając na uwadze przywołane przepisy ustawy o CIT, należy stwierdzić, że do przychodów podatkowych zalicza się wyłącznie takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji do przychodów podatkowych, podatnik powinien zaliczyć takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, lub pomniejsza jego pasywa.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że samo otrzymanie Białych Certyfikatów i wpis na koncie Spółki w stosownym rejestrze nie rodzi przychodu podatkowego, gdyż w takich okolicznościach nie występuje trwałe przysporzenie w rozumieniu art. 12 ustawy o CIT. Dopiero ewentualna sprzedaż Białych Certyfikatów będzie rodziła przychód podatkowy, który powstanie w momencie sprzedaży (zbycia) tych praw, nie później jednak niż w dniu wystawienia faktury lub uregulowania należności. Przy czym przychód ten powstanie na podstawie art. 12 ust. 3 i 3a ustawy o CIT.

Wyżej zaprezentowane konkluzje są zgodne z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych prezentowanych w interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS") z 20 lipca 2021 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.145.2021.1.KW;
• DKIS z 17 lutego 2020 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.576.2019.1.BK;
• DKIS z dnia 4 października 2019 r. sygn. 0111-KDIB2-1.4010.359.2019.2.MJ;
• DKIS z dnia 12 lutego 2018 r. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.10.2018.2.ANK;
• DKIS z 16 października 2017 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.570.2017.1.AJB;
• DKIS z dnia 19 października 20217 r. sygn. 0111-KDIB2-1.4010.187.2017.1.AP;
• DKIS z 19 kwietnia 2017 r. sygn. 2461-IBPB-1-2.4510.80.2017.1.MM.

Dla kompletności należy wskazać, że otrzymanie Białych Certyfikatów nie powinno również generować przychodu z tytułu tzw. praw otrzymanych nieodpłatnie (tj. na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2). Zgodnie z zaistniałym stanem faktycznym, Spółka zapłaci na rzecz Przewoźnika wynagrodzenie za możliwość pozyskania Białych Certyfikatów w wysokości 80% ich wartości.

Należy także podkreślić, że po stronie Spółki nie powstanie także przychód z tytułu częściowo odpłatnego otrzymania Białych Certyfikatów. Ustalanie przez Spółkę i Przewoźnika wynagrodzenie na poziomie 80% wartości Białych Certyfikatów jest bowiem uzasadnione zakresem świadczenia realizowanego przez Przewoźnika na rzecz Spółki. Przewoźnik dokonuje zbycia na rzecz Spółki uprawnienia do uzyskania Białych Certyfikatów. Aby uzyskać Białe Certyfikaty konieczne jest dokonanie szeregu czynności, za których realizację odpowiada Spółka.

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca podtrzymuje swoje stanowisko przedstawione niniejszym wniosku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 278, dalej: „updop”), nie zawiera definicji przychodu.

W art. 12 updop, wymienione jednak zostały rodzaje przychodów, określono moment ich powstania, jak również enumeratywnie wskazano wyłączenia z katalogu przychodów.

Jako zasadę ustawodawca przyjął, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 updop,

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy:

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik powinien zaliczyć takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, lub pomniejsza jego pasywa.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w skład PGK wchodzi m.in. A. S.A. (dalej: „Spółka”), która ramach prowadzonej działalności współpracuje z przewoźnikami (…), (dalej: „Przewoźnik”). W ramach tej współpracy Spółka realizuje również przedsięwzięcia służące poprawie efektywności energetycznej, co stanowi podstawę do wydania świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o efektywności energetycznej (dalej: „Białe Certyfikaty”).

Przewoźnik w związku z przekazaniem upoważnienia w celu pozyskania Białych Certyfikatów, otrzyma, w momencie pozyskania przez Spółkę Białych Certyfikatów, wynagrodzenie w wysokości 80% wartości pozyskanych praw majątkowych. Wynagrodzenie będzie przysługiwało Przewoźnikowi niezależnie od późniejszego przeznaczenia Białych Certyfikatów (tzn. bez względu na to, czy Spółka przekaże Białe Certyfikaty do sprzedaży, czy do umorzenia). W przypadku gdy Spółka nie pozyska Białych Certyfikatów, wynagrodzenie nie będzie należne Przewoźnikowi.

Przedmiotem Państwa zapytania jest ustalenie, czy otrzymanie przez Spółkę Białych Certyfikatów stanowi przychód podatkowy w momencie ich otrzymania, tj. dokonania wpisu na koncie Spółki w rejestrze pochodzenia świadectw.

Kwestię wydawania Białych Certyfikatów regulują przepisy ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1047 ze zm.).

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy,

Zgodnie z art. 20 ust. 3 ww. ustawy,

Art. 30 ust. 1 i 2 ww. ustawy stanowi, że:

Tym samym, zgodnie z ustawą o efektywności energetycznej:

• Białe Certyfikaty są wydawane przez Prezesa URE na wniosek podmiotów, które realizują przedsięwzięcia skutkujące poprawie efektywności energetycznej;
• Prawa majątkowe wynikające z Białych Certyfikatów są towarem giełdowym w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych;
• Prawa wynikające z Białych Certyfikatów są zbywalne;
• Prawa majątkowe wynikające z Białych Certyfikatów powstają z chwilą ich zapisania po raz pierwszy na koncie w rejestrze świadectw efektywności energetycznej i przysługują podmiotowi będącemu posiadaczem tego konta.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że samo otrzymanie świadectwa efektywności energetycznej i wpis do stosownego rejestru nie rodzi po Państwa stronie przychodu podatkowego, gdyż Spółka w momencie wpisu nie uzyskuje trwałego przysporzenia w rozumieniu art. 12 updop. Dopiero ewentualna sprzedaż Białych Certyfikatów będzie skutkować powstaniem po Państwa stronie przychodu podatkowego.

W konsekwencji, Państwa stanowisko wyrażone we wniosku należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(...) (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.