Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1)ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 25 listopada 2020 r., który wpłynął do tut. Organu tego samego dnia – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 30 września 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 786/21 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 11 września 2024 r. sygn. akt II FSK 1489/21; i

2)stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego dot. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka jest i będzie uprawniona do zaliczenia wydatków wymienionych w punktach od 1 do 13 do kosztów uzyskania przychodów w dacie podjęcia uchwały zarządu Spółki o zaniechaniu Inwestycji – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 25 listopada 2020 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka jest i będzie uprawniona do zaliczenia wydatków wymienionych w punktach od 1 do 13 do kosztów uzyskania przychodów w dacie podjęcia uchwały zarządu Spółki o zaniechaniu Inwestycji.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką dominującą w podatkowej grupie kapitałowej pod nazwą „PGK (…)”. Podatkowa Grupa Kapitałowa prowadzi rozliczenia podatku dochodowego od 1 maja 2014 r. Wnioskodawca reprezentuje podatkową grupę kapitałową „PGK (…)”.

Oprócz Wnioskodawcy, w skład podatkowej grupy kapitałowej „PGK (…)” wchodzi C S.A. (dalej: „Spółka” lub „C”).

W 2007 roku Spółka podjęła decyzję o rozpoczęciu projektu inwestycyjnego polegającego na budowie pieca (…), którego celem było zwiększenie mocy produkcyjnych Spółki, a tym samym osiąganie większych przychodów ze sprzedaży (…) (dalej: „Inwestycja”).

W związku z Inwestycją Spółka poniosła od jej rozpoczęcia do 2011 roku wydatki w znaczącej wysokości na nabycie towarów i usług. Wszystkie wydatki dotyczące Inwestycji były uzasadnione celem jej realizacji i są prawidłowo udokumentowane (np. umowy, faktury i dowody wyświadczenia usług - analizy, raporty, protokoły odbioru). Spółka posiada dokumentację potwierdzającą poniesienie w/w wydatków.

W związku z Inwestycją, na podstawie części poniesionych nakładów, Spółka oddała do użytkowania środki trwałe (są one nadal wykorzystywane przez Spółkę i amortyzowane zgodnie z właściwymi przepisami).

Pozostała część nakładów inwestycyjnych została poniesiona na: (i) wytworzenie środków trwałych w budowie lub (ii) na nabycie materiałów znajdujących się obecnie w magazynie Spółki. Nakłady te nie zostały do tej pory zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, z wyjątkiem wydatków dotyczących usług niematerialnych obejmujących przygotowanie projektów budowlanych, raportów, opracowań i studiów na potrzeby Inwestycji (szerzej w dalszej części opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego). Ww. środki trwałe w budowie oraz materiały nie nadają się obecnie do gospodarczego wykorzystania ze względów technicznych bez poniesienia dodatkowych nakładów lub w ogóle nie nadają się do gospodarczego wykorzystania w przyszłości. Przy czym w momencie ponoszenia wydatków z nimi związanych, wydatki te były uzasadnione celem Inwestycji.

Na podstawie sporządzonych analiz ekonomicznych wskazujących na brak zasadności ponoszenia dalszych wydatków w celu sfinalizowania Inwestycji ze względu na niekorzystną sytuację na rynku (…) oraz zmianę otoczenia gospodarczego, Spółka zaprzestała prowadzenia jakichkolwiek prac w związku z Inwestycją. Decyzja ta nie wynikała ze zmiany rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej.

W 2014 roku Spółka zaksięgowała odpis aktualizujący dla części wartości nakładów inwestycyjnych dot. Inwestycji obejmujących m.in. zaprojektowanie i zarządzanie Inwestycją, roboty budowlane oraz materiały. Odpis ten nie został ujęty przez Spółkę podatkowo.

W związku z zanikiem ekonomicznego uzasadnienia kontynuowania Inwestycji, (…) 2018 r. zarząd Spółki podjął decyzję o trwałym zaniechaniu Inwestycji. Decyzja ta została podjęta w formie uchwały zarządu Spółki wskazującej na definitywny i trwały charakter zaniechania Inwestycji i zawierającej jej uzasadnienie. Ww. uchwała wskazuje również, że żadne elementy zaniechanej Inwestycji nie będą wykorzystywane w przyszłości.

Na podstawie uchwały zarządu Spółka - dla celów księgowych - objęła odpisem aktualizującym całą pozostałą część nakładów inwestycyjnych. Odpis ten nie został rozpoznany przez Spółkę dla celów podatkowych.

Jednocześnie, w związku z podjętą uchwałą zarządu oraz otrzymaną interpretacją indywidualną, do kosztów uzyskania przychodów w CIT w zeznaniu złożonym za 2018 r. Spółka zaliczyła w oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy o CIT w związku z art. 15 ust. 4f ustawy o CIT część wydatków poniesionych na Inwestycję (część kosztów usług niematerialnych obejmujących przygotowanie projektów, raportów, opracowań i studiów na potrzeby Inwestycji).

W związku z przeprowadzoną w bieżącym roku szczegółową analizą poniesionych nakładów dot. Inwestycji, Spółka powzięła wątpliwość w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w dacie podjęcia uchwały zarządu Spółki o zaniechaniu Inwestycji następujących kategorii wydatków poniesionych w związku z zaniechaną Inwestycją, a niedotyczących oddanych do użytkowania środków trwałych:

1.koszty Działu Projektu Inwestycyjnego obejmujące m.in. koszty wynagrodzeń wraz z pochodnymi kierownictwa i pracowników zespołu zajmującego się prowadzeniem Inwestycji, koszty podróży służbowych związanych z Inwestycją i inne koszty Działu,

2.koszty usług zarządzania projektem,

3.koszty organizacji placu budowy / zaplecza budowy obejmujące m.in. wydatki na:

a. wynajem kontenerów sanitarnych i magazynowych oraz ich serwis,

b. koszty niezbędnych przyłączy (wodno-kanalizacyjnych, oczyszczalni ścieków, internetowego itp.),

c. koszty zasilania placu budowy,

d. koszty wykonania tablic informacyjnych,

e. koszty wynajmu samochodów i ich naprawy,

f. koszty wynajmu hali,

g. koszty opłat za pozwolenie na wycinkę drzew,

h. koszty usług ochrony związanych z ochroną placu budowy,

i. koszty transportu elementów placu budowy,

j. koszty robót ziemnych (przygotowania podłoża, wyrównanie i utwardzenia terenu),

k. koszty montażu, konserwacji rusztowań, siatek, barier itp. na placu budowy,

l. koszty robót budowlanych niezbędnych do organizacji i funkcjonowania placu budowy,

m. koszty sprzątania,

n. koszty organizacji i oświetlenia placu składowego,

o. koszty mobilizacji zaplecza techniczno-socjalnego,

p. koszty likwidacji zaplecza techniczno-socjalnego,

4.gwarancje dobrego wykonania prac budowlanych (dotyczy to gwarancji, które były elementem umów zawartych z wykonawcami robót budowlanych, dotyczących bezpośrednio wykonania poszczególnych robót, a których koszt był wyszczególniony jako odrębna pozycja w zawartych umowach na roboty budowlane),

5.koszty pozwoleń / opłat administracyjnych ponoszonych w związku z Inwestycją i wynikających z odpowiednich przepisów m.in. budowlanych czy ochrony środowiska,

6.koszty odszkodowań związanych z zerwaniem kontraktów w wyniku decyzji o zaprzestaniu inwestycji,

7.koszty transportu / rozładunku elementów Inwestycji / usługi dźwigowe,

8.koszty ubezpieczeń związanych z Inwestycją,

9.koszty usług likwidacji i demontażu elementów Inwestycji,

10.koszty przenoszenia różnego rodzaju elementów istniejących na terenie Inwestycji, w celu zwiększenia przestrzeni do realizacji Inwestycji,

11.koszty noclegów i podróży, w tym najmu samochodów, związane z prowadzeniem Inwestycji,

12.wydatki poniesione na elementy Inwestycji, których likwidacja byłaby bezcelowa mając na uwadze techniczną niemożność wykorzystania danego elementu Inwestycji (nieukończone i uszkodzone fundamenty),

13.wydatki poniesione na elementy Inwestycji (np. wydatki na budowę podpór pieca, usługi palowe, usługi zbrojenia, izolację fundamentów, scalanie cyklonów itp.), których likwidacja byłaby ekonomicznie nieuzasadniona z uwagi na bardzo wysokie koszty ich likwidacji, w przypadku, gdy Spółka nie ma planów na ich wykorzystanie do celów działalności gospodarczej.

Spółka każdorazowo sporządza protokoły z likwidacji poszczególnych elementów Inwestycji. W związku z tym, że uchwała o zaniechaniu Inwestycji została podjęta w 2018 r., ww. protokoły będą w przypadku wydatków wymienionych w punktach 1-13 sporządzane po dacie podjęcia uchwały (tj. w kolejnych latach).

Spółka jednocześnie nie zaliczyła i nie zamierza zaliczyć do kosztów zaniechanej Inwestycji żadnych wydatków wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 5 października 2018 r. (Znak: (…)) potwierdzającą możliwość zaliczenia wydatków poniesionych w związku z zaniechaną Inwestycją, a niedotyczących oddanych do użytkowania środków trwałych, do kosztów uzyskania przychodów. W zakresie momentu zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów Dyrektor zastosował odmienne podejście do elementów Inwestycji mogących zostać fizycznie zlikwidowanymi (w momencie ich fizycznej likwidacji) oraz wydatków na elementy Inwestycji w postaci niematerialnej lub niemogących zostać fizycznie zlikwidowanymi ze względów technicznych, a niezdatnych do użytkowania (w momencie podjęcia uchwały zarządu o trwałym zaniechaniu Inwestycji).

Wniosek ma na celu potwierdzenie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poszczególnych grup wydatków wymienionych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w punktach od 1 do 13 poniesionych w związku z zaniechaną Inwestycją, a niedotyczących oddanych do użytkowania środków trwałych, w dacie podjęcia uchwały zarządu Spółki o zaniechaniu Inwestycji, jako wydatków kwalifikujących się, w ocenie Wnioskodawcy, do usług niematerialnych (o których mowa w ww. interpretacji) lub wydatków, których likwidacja byłaby technicznie lub ekonomicznie nieuzasadniona.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka jest i będzie uprawniona do zaliczenia wydatków wymienionych w punktach od 1 do 13 do kosztów uzyskania przychodów w dacie podjęcia uchwały zarządu Spółki o zaniechaniu Inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Spółki, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka jest uprawniona do zaliczenia wydatków wymienionych w punktach od 1 do 13 do kosztów uzyskania przychodów w dacie podjęcia uchwały zarządu Spółki o zaniechaniu Inwestycji.

Wnioskodawca zgodnie z otrzymaną interpretacją podatkową z dnia 5 października 2018 r. (Znak: (…)) uzyskał potwierdzenie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z zaniechaną Inwestycją, a niedotyczących oddanych do użytkowania środków trwałych, na podstawie art. 15 ust. 4f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406, dalej: „ustawa o CIT”).

W przytoczonej interpretacji potwierdzone zostało stanowisko Wnioskodawcy w zakresie rozumienia czym jest inwestycja w świetle ustawy o CIT, jak wygląda jej zaniechanie, jakie warunki musi spełniać czynność zaniechania dla potrzeb zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów oraz jakie wydatki mogą zostać uznane za z nią związane. Ponadto Wnioskodawca uzyskał potwierdzenie możliwości odliczenia w momencie podjęcia uchwały zarządu wydatków poniesionych na usługi niematerialne. W przypadku wydatków poniesionych na elementy Inwestycji mające postać materialną interpretacja wskazuje na konieczność dokonania ich fizycznej likwidacji.

W tym kontekście Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie możliwości zaliczenia przez Spółkę wydatków wskazanych w punktach od 1 do 13 opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego do kosztów uzyskania przychodów w dacie ostatecznej uchwały zarządu Spółki o zaniechaniu Inwestycji.

W ocenie Wnioskodawcy, datą zaliczenia wydatków poniesionych w ramach zaniechanej Inwestycji, wymienionych w punktach od 1 do 13 opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, do kosztów uzyskania przychodów będzie dokładnie data ostatecznej uchwały zarządu Spółki o zaniechaniu Inwestycji.

Zgodnie z art. 15 ust. 4f ustawy o CIT, koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji.

Zatem, wydatki poniesione na niedokończoną inwestycję mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dwóch sytuacjach:

- sprzedaży niedokończonej inwestycji,

- zlikwidowania zaniechanej inwestycji.

Analizując istotę likwidacji jako procesu gospodarczego należy przyjąć, że powinna być ona działaniem nieodwracalnym i trwałym. Zatem dla celów zaliczenia kosztów zaniechanej inwestycji do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest:

(i)zaniechanie wszelkich działań w związku z inwestycją,

(ii)podjęcie decyzji o zaniechaniu inwestycji oraz

(iii)brak możliwości wykorzystania poszczególnych elementów inwestycji w przyszłości.

Jak zostało przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka zaniechała kontynuacji Inwestycji, ponieważ przygotowane analizy wskazały na utratę zasadności ekonomicznej Inwestycji. Ze względu na zmianę sytuacji gospodarczej, zaniechanie kontynuacji nieopłacalnej Inwestycji jest to sytuacja, która prowadzi do zabezpieczenia i zachowania źródła przychodów na niezmienionym poziomie poprzez rezygnację z działalności przynoszącej straty. W związku z zaistniałym faktem Spółka zdecydowała o poddaniu Inwestycji likwidacji.

Zdaniem Wnioskodawcy, możliwość zaliczenia wydatków wymienionych w punktach od 1 do 13 opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego do kosztów uzyskania przychodów w momencie podjęcia uchwały zarządu Spółki o zaniechaniu Inwestycji wynika bezpośrednio z brzmienia art. 15 ust. 4f ustawy o CIT w kontekście przepisów regulujących działalność spółek.

Należy bowiem zauważyć, że trwałą i definitywną decyzję o zaniechaniu Inwestycji może podjąć właśnie zarząd Spółki będący jej organem zarządzającym. Jakiekolwiek wcześniejsze nieformalne decyzje miałyby datę trudną do ustalenia (ze względu na swój charakter) lub ze względu na podjęcie ich na szczeblu niższym niż zarząd Spółki mogłyby nie zostać uznane za ostateczne (np. decyzja podjęta przez dyrektora odpowiedzialnego w Spółce za Inwestycję). Z kolei po podjęciu uchwały zarządu żadne decyzje w sprawie wznowienia Inwestycji nie będą już mogły zostać podjęte.

Jednocześnie należy zauważyć, że w odniesieniu do wydatków wymienionych w punktach od 1 do 11 opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, których przedmiotem są, zdaniem Wnioskodawcy, w każdym przypadku usługi niematerialne, nie da się wskazać późniejszego terminu możliwości ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z ugruntowaną praktyką organów podatkowych późniejszy termin zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niż data podjęcia uchwały zarządu o zaniechaniu inwestycji, dotyczy tylko tych elementów zaniechanej inwestycji, które mogą podlegać fizycznej likwidacji (por. m.in. Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji z dnia 19 marca 2010 r., Znak: IPPB5/423-856/09-2/DG, Dyrektor IS w interpretacji z dnia 6 sierpnia 2013 r. w Bydgoszczy, Znak: ITPB1/415-644/12/13-S/WM) i likwidacja ta jest technicznie możliwa (por. m.in. interpretacja otrzymana przez Wnioskodawcę, Znak: (…)).

Należy również zauważyć, że zdaniem sądów administracyjnych wyrażonym w opublikowanych wyrokach, w sytuacji, gdy fizyczna likwidacja nie jest racjonalna i ekonomicznie zasadna, poniesione koszty powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie podjęcia uchwały o definitywnym zaniechaniu inwestycji (por. m.in. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 18 lipca 2012 r., sygn. akt I SA/Po 479/12).

W przypadku wydatków, o których mowa w opisie stanu faktycznego (winno być: stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego), a w szczególności w punktach 12 i 13, fizyczna likwidacja jest ekonomicznie nieuzasadniona - koszty likwidacji uszkodzonych fundamentów są nieracjonalne (fundamenty i tak nie mogą być w przyszłości wykorzystane), a koszty likwidacji np. technicznie skomplikowanych, wielkogabarytowych fundamentów są bardzo wysokie w stosunku do korzyści możliwych do uzyskania w związku z ich likwidacją.

Zdaniem Wnioskodawcy, przeprowadzanie w takim przypadku fizycznej likwidacji byłoby sprzeczne z  celem przepisu, którego istotą jest umożliwienie na prostych i jednoznacznych warunkach zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na inwestycję, której postanowiono zaniechać. Byłaby to również niedopuszczalna wykładnia zawężająca przepisu który nie wskazuje dodatkowych warunków do zaliczenia kosztów zaniechanej inwestycji do kosztów uzyskania przychodów. Należy zauważyć bowiem, że gdyby koszty fizycznej likwidacji przekraczały wysokość ewentualnej korzyści podatkowej wynikającej z zaliczenia zaniechanej inwestycji do kosztów uzyskania przychodów, to nakaz fizycznej likwidacji oznaczałby konieczność nieracjonalnego działania i prowadziłby do wniosku o nieracjonalności ustawodawcy.

Jednocześnie organy podatkowe wskazują, że warunek dokonania fizycznej likwidacji nie dotyczy przedmiotu usług niematerialnych, gdyż w ich przypadku nie jest to zasadne ze względu na ich naturę, a ponadto doszłoby do zniszczenia dowodów uzasadniających możliwość zaliczenia danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów (por. m.in. Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 1 czerwca 2017, Znak: 0111-KDIB1-3.4010.121.2017.1.IZ, czy Dyrektor IS w Katowicach w interpretacji z dnia 13 kwietnia 2015 r., Znak: IBPBI/2/4510-56/15/SD).

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe wskazanie w zakresie usług niematerialnych dotyczy właśnie wydatków wskazanych w punktach od 1 do 11 opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Zdaniem Wnioskodawcy ww. wydatki obejmują wyłącznie wykonanie usług, a nie dostawę materiałów mogących zostać fizycznie zlikwidowanymi (z którymi to organy podatkowe wiążą dodatkowy obowiązek).

Wnioskodawca pragnie tym samym podkreślić, że wydatki poniesione na usługi wymienione w punktach od 1 do 11 z racji ich przedmiotu (tj. m.in. usługi zarządzania czy realizacja transportu) nie mogą zostać fizycznie zlikwidowane. W każdym z tych przypadków doszłoby bowiem do likwidacji dowodu ich wykonania (tj. np. faktury dokumentującej zakup danej usługi), będącego dowodem uzasadniającym możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów - na co wskazywały liczne, przywołane wyżej interpretacje podatkowe.

Ponadto, przy ustalaniu momentu zaliczenia wydatków związanych z zaniechaną inwestycją konieczne jest wzięcie pod uwagę racjonalności ekonomicznej likwidacji danego elementu inwestycji, co dot. wyżej już wspomnianych wydatków przedstawionych w punktach 12 i 13. Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przedstawioną wyżej argumentacją, w przypadku wydatków z punktów 12 i 13 nieracjonalność ekonomiczna dokonania fizycznej likwidacji skutkuje brakiem konieczności dokonania jej przez Spółkę w celu zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, prezentowane stanowisko jest zgodne z praktyką organów podatkowych przedstawioną w licznych interpretacjach podatkowych. Przykładowo, jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 9 grudnia 2016 r. (Znak: 2461-IBPB-1-2.4510.971.2016.1.MS): „Spółka w momencie podjęcia decyzji o zaniechaniu i likwidacji inwestycji może uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów poniesione nakłady na inwestycję (modernizację domu wczasowego)”.

Ocena Wnioskodawcy wpisuje się również w orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo dla wykonania wykopów fundamentowych i możliwości zaliczenia wydatków poniesionych na ich wykonanie sąd wskazał, że „pojęć „likwidacja inwestycji oraz środka trwałego” nie można utożsamiać - tak jak to czyni organ podatkowy - wyłącznie z fizycznym unicestwieniem rzeczy. Pojęcie to trzeba odnosić raczej do sfery prowadzenia inwestycji czy też użytkowania środka trwałego niż do ich atrybutów fizycznych” (wyrok z 19 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2551/10, potwierdzony następnie przez NSA w wyroku z dnia 25 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2225/11). Dalej Sąd wskazał, że kryterium fizycznej likwidacji powinno uwzględniać również aspekt racjonalności każdego przypadku.

Należy przy tym zauważyć, że zdaniem organów podatkowych również data wyksięgowania nie będzie miała znaczenia dla ustalenia momentu odliczenia w CIT. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z 21 lutego 2011 r. (Znak: IPPB5/423-801/10-2/DG): „Następnie w oparciu o uchwałę zarządu spółki o trwałym zaniechaniu inwestycji i jej likwidacji zostanie sporządzona nota księgowa. Nota księgowa będzie podstawą wyksięgowania poniesionych nakładów z konta „produkcja w toku” na pozostałe koszty operacyjne i ujęcia tych wydatków w rachunku podatkowym spółki, jako strata. Zatem momentem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zaniechanej realizacji budowy osiedla mieszkaniowego będzie uchwała zarządu spółki o trwałym zaniechaniu inwestycji i jej likwidacji. Na tej podstawie, zostanie zaksięgowana w koszty rachunkowe strata”.

Stanowisko, zgodnie z którym momentem zaliczenia zaniechanej inwestycji do kosztów uzyskania przychodów będzie data podjęcia uchwały zarządu spółki o zaniechaniu inwestycji, zostało potwierdzone m.in. w następujących interpretacjach:

- interpretacja Dyrektora IS w Bydgoszczy z 18 stycznia 2017 r. (Znak: 0461- ITPB1. 4511.934.2016.1.DP),

- interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 maja 2017 r.  (Znak: 3063- ILPB2.4510.36.2017.1.EK),

- interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 czerwca 2017 r. (Znak: 0111-KDIB1-3.4010.120.2017.1.IZ),

- interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 września 2017 r. (Znak:  0111- KDIB1-2.4010.134.2017.2.ANK),

- interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 października 2020 r. (Znak: 0111- KDIB1-3.4010.361.2020.1.IM).

Z kolei w zakresie braku konieczności dokonania fizycznej likwidacji materialnych elementów zaniechanej inwestycji w przypadku nieracjonalności ekonomicznej ewentualnej likwidacji wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 maja 2016 r. (sygn. II FSK 1318/14), wskazując, że: „Odnosząc się do rozumienia pojęcia „likwidacji” użytego w tym przepisie Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd akcentowany zarówno w orzecznictwie jak i piśmiennictwie prawniczym, iż pojęcie to powinno być rozumiane szeroko i odnosić się winno przede wszystkim do zamiaru podatnika dokonania określonych czynności mających na celu definitywne zakończenie danego procesu inwestycyjnego, co nie oznacza, iż ma być rozumiane jako fizyczna likwidacja danej inwestycji”.

Podobne stanowisko zajął później Naczelny Sąd Administracyjny również w wyroku z dnia 13 grudnia 2017 r. (sygn. akt II FSK 3046/15) podkreślając, że: „Wszelkiego rodzaju wydatki rzeczowe ponoszone przez podatnika w okresie realizacji inwestycji mogą stanowić koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 4f u.p.d.o.p. w dacie ich sprzedaży lub innej formy wyzbycia się albo fizycznej likwidacji tych elementów inwestycji, które można ze względów technicznych poddać takiej likwidacji (np. rozbiórka, złomowanie, zniszczenie) oraz w dacie księgowo-dokumentacyjnej likwidacji elementów, które ze względów technicznych nie mogą zostać poddane fizycznej likwidacji, ale które pozostaną niezdatne do użytkowania”.

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka jest i będzie uprawniona do zaliczenia wydatków wymienionych w punktach od 1 do 13 do kosztów uzyskania przychodów w dacie podjęcia uchwały zarządu Spółki o zaniechaniu Inwestycji.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowisk przedstawionych na wstępie.

Interpretacja indywidualna

W dniu 25 stycznia 2021 r. rozpatrzyłem Państwa wniosek i wydałem interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB1-1.4010.506.2020.1.MF, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka jest i będzie uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w dacie podjęcia uchwały zarządu Spółki o zaniechaniu Inwestycji wydatków:

- wymienionych w punktach od 1 do 11 – za prawidłowe,

- wymienionych w punktach od 12 do 13 – za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 25 stycznia 2021 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z 23 lutego 2021 r., wysłanym w tym samym dniu, za pośrednictwem platformy e-PUAP wnieśli Państwo do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, skargę na ww. interpretację indywidualną.

Formułując zarzuty skargi wnieśli Państwo o: 

-uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej we wskazanej części,

-zasądzenie od Organu na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania według norm przypisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Pismem z 25 marca 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.506.2020.2.MF udzieliłem odpowiedzi na Państwa skargę.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację w zaskarżonej części – wyrokiem z 30 września 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 786/21.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 11 września 2024 r. sygn. akt II FSK 1489/21 oddalił ww. skargę kasacyjną Organu.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wpłynął do tut. Organu 9 kwietnia 2025 r.  

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku 

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

-uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyrokach;

-ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka jest i będzie uprawniona do zaliczenia wydatków wymienionych w punktach od 1 do 13 do kosztów uzyskania przychodów w dacie podjęcia uchwały zarządu Spółki o zaniechaniu Inwestycji – jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny Państwa stanowiska.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji, tj. w 2021 r.

Odnosząc się zaś do powołanych we wniosku interpretacji oraz wyroków sądów administracyjnych, Organ zauważa, że wyroki sądowe rozstrzygają w indywidualnych sprawach, w konkretnym, indywidualnie określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i wiążą tylko strony postępowania.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej,  zgodnie z którym: