Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

1.ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 12 marca 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 30 września 2021 r. sygn. akt I SA/GI 422/21 (data wpływu prawomocnego orzeczenia – 19 lutego 2025 r.); i

2.stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 marca 2020 r. wpłynął Pana wniosek z 9 marca 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca był udziałowcem spółki X sp. z o.o. (dalej: „Spółka”), w której posiadał 25 udziałów o łącznej wartości 25.000 zł. Pozostała część udziałów w Spółce należała do innej osoby fizycznej (dalej: „Udziałowiec”).

W dniu 15 czerwca 2018 r. pomiędzy Wnioskodawcą, Spółką oraz Udziałowcem zostało zawarte Porozumienie w przedmiocie umorzenia udziałów w spółce oraz rozliczeń z tym związanych (dalej: „Porozumienie”).

Porozumienie zawierało postanowienia, zgodnie z którymi:

• Wnioskodawca zobowiązał się do złożenia wniosku o dobrowolne umorzenie wszystkich przysługujących mu udziałów w Spółce. Umorzenie udziałów miało mieć miejsce zgodnie z art. 199 Kodeksu Spółek Handlowych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 505), zgodnie z którym udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne). Wartość księgowa udziałów w Spółce podlegających umorzeniu była równa 1.138.570 zł i to ona była podstawą ustalenia wynagrodzenia Wnioskodawcy;
• tytułem wynagrodzenia za umorzone udziały Spółka zobowiązała się przenieść na Wnioskodawcę prawo własności nieruchomości zabudowanej, stanowiącą działkę ewidencyjną nr 1, o wartości 1.312.000 zł (dalej: „Nieruchomość”);
• Wnioskodawca zobowiązał się do przejęcia długu Spółki z tytułu robót budowlanych wykonanych przez spółkę A. sp. z o.o. (dalej: „Kontrahent”) w łącznej wartości 173.430 zł, stwierdzonych fakturami VAT nr (...) 2016 oraz (...) 2016. W wyniku wstąpienia przez Wnioskodawcę w miejsce Spółki jako dłużnika, Spółka miała zostać zwolniona z długu.

Przejęcie długu przez Wnioskodawcę wynikało z różnicy pomiędzy wartością księgową udziałów, na podstawie której zostało ustalone wynagrodzenie z tytułu przeniesienia udziałów na Spółkę w celu ich umorzenia, a wartością Nieruchomości;

• do spłaty przejętego przez Wnioskodawcę długu miało dojść poprzez kompensatę wierzytelności przysługującej Wnioskodawcy z tytułu czynszu najmu z ww. wierzytelnością kontrahenta z tytułu robót budowlanych.

Wszystkie ww. postanowienia Porozumienia zostały prawnie skutecznie wypełnione, co znajduje potwierdzenie w:

• uchwale Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki nr (...) 2018 o umorzeniu udziałów w Spółce wraz z określeniem wynagrodzenia za umarzane udziały;
• umowie z dnia 25 lipca 2018 r. dotyczącej nabycia udziałów przez Spółkę zawartej w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi;
• umowie z dnia 25 lipca 2018 r. dotyczącej przeniesienia własności Nieruchomości na Wnioskodawcę zawartej w formie aktu notarialnego;
• umowie o przejęcie długu z dnia 24 lipca 2018 r. zawartej z Kontrahentem;
• umowie najmu z dnia 25 lipca 2018 r. zawartej przez Wnioskodawcę z Kontrahentem, gdzie w § 5 pkt 3 zostało wskazane, że czynsz będzie płatny poprzez potrącenie wzajemnych należności zgodnie z Porozumieniem.

Na moment zbycia Nieruchomości Wnioskodawca spłaci cały dług przejęty na podstawie umowy o przejęcie długu lub do spłaty pozostanie jeszcze niewielka część tego długu (mniej niż 10%). Potwierdzenie kompensaty ma miejsce na podstawie dokumentów „Potwierdzenie salda”, wystawianych przez Wnioskodawcę w okresach 6 miesięcznych.

Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę do majątku osobistego.

Obecnie Wnioskodawca rozważa sprzedaż Nieruchomości na rzecz osoby prawnej. Sprzedaż nie będzie rozliczona w ramach działalności gospodarczej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z tym organ podatkowy pismem z dnia 27 maja 2020 r. znak 0114-KDIP3-1.4011.247.2020.1.MG wezwał Wnioskodawcę do ich uzupełnienia poprzez doprecyzowanie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez jednoznaczne wskazanie:

1)W jakiej wysokości w uchwale Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki nr (...) 2018 zostało określone wynagrodzenie za umorzone udziały Wnioskodawcy?

2)Czy wynagrodzenie to odpowiadało wartości rynkowej umorzonych udziałów?

3)Podanie szczegółowych informacji odnośnie zawartej przez Wnioskodawcę z Kontrahentem w dniu 25 lipca 2018 r. umowy najmu oraz kompensaty wzajemnych wierzytelności.

4)Czy przedmiotem najmu była nieruchomość nabyta przez Wnioskodawcę tytułem wynagrodzenia za umorzone udziały? Czy też inna nieruchomość? Jeżeli inna to organ prosi o szczegółowe informacje odnośnie tej nieruchomości?

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku z dnia 9 czerwca 2020 r. wskazał, że:

1)W uchwale Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki X SP. z o.o. (dalej: „Spółka”) o nr (...) 2018, wynagrodzenie za umorzone udziały zostało określone jako odpowiadające wartości księgowej przedmiotowych udziałów.

Wartość księgowa udziałów była natomiast równa 1.138.570 złotych.

2)Wynagrodzenie za umorzone udziały zostało ustalone przy zastosowaniu wyceny księgowej udziałów. Wartość księgowa udziałów została uznana przez Wnioskodawcę za wartość odpowiadającą ich wartości rynkowej, która wyczerpuje jego roszczenia w związku z umorzeniem udziałów.

Odnośnie do wartości nieruchomości zabudowanej, stanowiącą działkę ewidencyjną nr 1 (dalej: „Nieruchomość”), przekazanej jako wynagrodzenie w zamian za umorzone udziały, Wnioskodawca wskazuje, że odpowiadała ona jej wartości rynkowej, zgodnie z operatem szacunkowym z dnia 21 maja 2018 r., sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego.

3)Umowa najmu została zawarta w dniu 25 lipca 2018 r. pomiędzy Wnioskodawcą a „Najemcą. Przedmiotem umowy była powierzchnia lokalu użytkowego, mieszczącego się na parterze i pierwszym piętrze budynku wielolokalowego, nabytego przez Wnioskodawcę tytułem wynagrodzenia za umorzone udziały.

Umowa najmu została zawarta na czas oznaczony do dnia 31 grudnia 2020 r.

W umowie zostały zawarte standardowe zapisy regulujące uprawnienia i obowiązki najemcy oraz wynajmującego, zgodne zobowiązującymi przepisami prawa.

Za używanie przedmiotu najmu zostało uzgodnione wynagrodzenie w postaci miesięcznego czynszu najmu, podlegającego waloryzacji. Czynsz jest płatny z góry w terminie do 10-tego każdego miesiąca. Jednocześnie wskazano, że czynsz będzie płatny poprzez potrącenie na mocy tej umowy wzajemnych należności, bez konieczności składania przez strony odrębnych oświadczeń. Strony ustaliły, że najpóźniej co 6 miesięcy dokonają uzgodnienia salda potwierdzającego dokonane kompensaty i wysokość wzajemnych należności.

Zgodnie z powyższym, potwierdzenie kompensaty ma miejsce na podstawie dokumentów „Potwierdzenie salda”, wystawianych przez Wnioskodawcę w okresach 6 miesięcznych.

Wnioskodawca ponownie wyjaśnia, że stał się dłużnikiem Najemcy w wyniku zawarcia z Najemcą w dniu 24 lipca 2018 r. umowy o przejęcie długu Spółki. Przejęcie długu przez Wnioskodawcę wynikało z różnicy pomiędzy wartością księgową udziałów, na podstawie której zostało ustalone wynagrodzenie z tytułu przeniesienia udziałów na Spółkę w celu ich umorzenia, a wartością Nieruchomości. Jednocześnie, ponieważ Najemca najął powierzchnię lokalu użytkowego umiejscowionego w Nieruchomości, a z tego tytułu był obowiązany regulować czynsz najmu, Wnioskodawca i Najemca postanowili regulować wzajemne zobowiązania przez potrącenie.

4)Przedmiotem najmu była Nieruchomość nabyta przez Wnioskodawcę tytułem wynagrodzenia za umorzone udziały.

Pytanie

Czy w przypadku sprzedaży Nieruchomości, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia powstałego z tego tytułu przychodu o koszty jego uzyskania w wysokości odpowiadającej sumie wartości udziałów Spółki zbytych w celu umorzenia oraz wartości przyjętego długu, który został spłacony przez Wnioskodawcę?

Pana stanowisko w sprawie

W przypadku sprzedaży Nieruchomości będzie on uprawniony do obniżenia powstałego z tego tytułu przychodu o koszty jego uzyskania w wysokości odpowiadającej sumie wartości udziałów Spółki zbytych w celu umorzenia oraz wartości przejętego długu, który został faktycznie spłacony przez Wnioskodawcę.

Regulacje w zakresie ustalenia kosztu uzyskania przychodu na gruncie ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości:

• jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, oraz
• zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - stanowi dla podatnika odrębne źródło przychodu.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o PIT, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, zgodnie z ust. 2 przywołanej regulacji, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Co do zasady, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 (art. 22 ust. 1 ustawy o PIT).

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o PIT, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy o PIT).

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanej nieruchomości, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Art. 22 ust. 6d ustawy o PIT reguluje natomiast sytuację, gdy zbywana nieruchomość byłaby nabyta w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób.

Ustalenie wysokości kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży Nieruchomości.

W zaistniałym stanie faktycznym miało miejsce dobrowolne umorzenie udziałów w Spółce za wynagrodzeniem. W konsekwencji należy uznać, że Wnioskodawca nabył Nieruchomość odpłatnie, a zatem dla ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu ze zbycia tej nieruchomości zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6c ustawy o PIT. Kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży Nieruchomości będą tym samym udokumentowane koszty nabycia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość Nieruchomości, poczynione w czasie ich posiadania

Użyty w art. 22 ust. 6c ustawy o PIT zwrot „udokumentowane koszty nabycia” dotyczy wydatków faktycznie poniesionych na nabycie Nieruchomości. Jednocześnie ustawa o PIT stawia wymóg w zakresie sposobu dokumentacji wyłącznie w odniesieniu do nakładów zwiększających wartość nieruchomości, które powinny być udokumentowane za pomocą faktury VAT lub dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych. A contrario koszty nabycia mogą być udokumentowane za pomocą każdego dokumentu pod warunkiem, że potwierdzają one obowiązek poniesienia kosztu.

W tym miejscu należy rozważyć, jaka wartość w zaistniałym zdarzeniu przyszłym będzie stanowić koszty nabycia Nieruchomości. Trzeba mieć bowiem na uwadze, że Nieruchomość nie została nabyta w zamian za uiszczenie określonej sumy pieniężnej w formie przelewu bankowego, lecz jej uzyskanie stanowiło sposób uregulowania przysługującego Wnioskodawcy wynagrodzenia z tytułu zbycia udziałów Spółce celem ich umorzenia. Spółka spełniła zatem swoje zobowiązanie z tytułu wynagrodzenia za udziały poprzez świadczenie niepieniężne.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie Nieruchomości w zamian za przeniesienie własności udziałów w Spółce oraz przejęcie długu Spółki ma charakter zbliżony do umowy zamiany, o której mowa w art. 603 Kodeksu cywilnego (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm.), zgodnie z którym przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. W przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze zamiany za inną nieruchomość, kosztem nabycia będzie określona w umowie zamiany wartość nieruchomości przekazanej na rzecz drugiej strony (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 czerwca 2019 r., nr 0114-KDIP3-3.4011.197.2019.2.JM).

W świetle powyższego, w zaistniałym zdarzeniu przyszłym jako koszt nabycia Nieruchomości powinna być traktowana wartość udziałów zbytych na rzecz Spółki celem umorzenia oraz wartość długu Spółki przejętego przez Wnioskodawcę, bowiem obie te wartości stanowiły świadczenia ekwiwalentne w zamian za otrzymaną Nieruchomość (przejęcie długu Spółki było konieczne ze względu na niższą wartość udziałów zbytych celem umorzenia w stosunku do wartości Nieruchomości). Z ekonomicznego punktu widzenia, w celu uzyskania Nieruchomości Wnioskodawca wyzbył się prawa do otrzymania środków pieniężnych należnych mu z tytułu zbycia udziałów w celu ich umorzenia w kwocie 1.138.570 zł, a ponadto przejął na siebie zobowiązanie Spółki do spłaty długu wobec Kontrahenta w kwocie 173.430 zł.

Dodatkowo, jako wskazówkę w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu ze zbycia Nieruchomości można w drodze analogii potraktować art. 22 ust. 1d ustawy o PIT. Reguluje on bowiem sytuację ustalenia kosztów uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f ustawy o PIT. W takiej sytuacji kosztem uzyskania przychodów jest równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze), o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług, pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym przeniesienie na Wnioskodawcę własności Nieruchomości w związku z nabyciem przez Spółkę własnych udziałów stanowiło wykonanie świadczenia niepieniężnego, w celu uregulowania zobowiązania, o którym mowa w art. 14 ust. 2e ustawy o PIT. Przy czym w związku z faktem, że Spółka podlega regulacjom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 865 ze zm.), zastosowanie miał art. 14a tej ustawy, stanowiący regulację tożsamą z regulacją art. 14 ust. 2e ustawy o PIT. W konsekwencji, wysokość kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę Nieruchomości powinna co do zasady odpowiadać wartości Nieruchomości (równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego). Niemniej jednak, z uwagi na fakt, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym, w celu wyrównania wartości przysługującej z tytułu umorzenia udziałów wobec wartości świadczenia niepieniężnego, Wnioskodawca poniósł dodatkowy koszt w postaci spłaty długu Spółki, wysokość kosztów uzyskania przychodów powinna zostać powiększona także o wartość spłaconego zadłużenia. Zgodnie bowiem z zasadą ogólną wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów - w rozpatrywanej sytuacji przychodów ze sprzedaży Nieruchomości.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku zbycia Nieruchomości kosztem nabycia będzie suma wartości zbytych udziałów oraz wartości przejętego długu, który został przez Wnioskodawcę spłacony, tj. wartość równa łącznie 1.312.000 złotych (przy założeniu, że na dzień zbycia Nieruchomości cały dług zostanie spłacony). Kosztem nabycia mogą być bowiem tylko koszty faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę. Wysokość kosztów nabycia może być przy tym podwyższona zgodnie z ar. 22 ust. 6f ustawy o PIT.

Wnioskodawca posiada jednocześnie dokumenty potwierdzające poniesienie powyższych kosztów nabycia, tj.:

• umowa z dnia 25 lipca 2018 r. dotyczącej nabycia udziałów przez Spółkę zawartej w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi;
• umowa z dnia 25 lipca 2018 r. dotyczącej przeniesienia własności Nieruchomości na Wnioskodawcę zawartej w formie aktu notarialnego;
• umowa o przejęcie długu z dnia 24 lipca 2018 r. zawartej z Kontrahentem;
• umowa najmu z dnia 25 lipca 2018 r. zawartej przez Wnioskodawcę z Kontrahentem;
• potwierdzenia salda z tytułu kompensaty.

Posiadanie ww. dokumentów jest zdaniem Wnioskodawcy wystarczające dla uznania kosztów nabycia za udokumentowane, co w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do obniżenia przychodu powstałego w przypadku planowanego zbycia Nieruchomości o wysokość wyżej wskazanych kosztów nabycia.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Pana wniosek – 30 września 2020 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP3-1.4011.247.2020.4.MG, w której uznałem Pana stanowisko za:

• prawidłowe – w części dotyczącej możliwości pomniejszenia przychodu ze sprzedaży nieruchomości o wartość udziałów spółki zbytych w celu umorzenia,
• nieprawidłowe – w części dotyczącej możliwości pomniejszenia przychodu ze sprzedaży nieruchomości o wartość przejętego i spłaconego przez Wnioskodawcę długu.

Interpretację doręczono Panu 6 października 2020 r.

Skarga na interpretację indywidualną

5 listopada 2020 r. wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Wniósł Pan o:

1.uchylenie zaskarżonej Interpretacji indywidualnej;

2.zasądzenie na rzecz Skarżącego koszty postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną interpretację – wyrokiem z 30 września 2021 r., sygn. akt I SA/GI 422/21.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 20 listopada 2024 r., sygn. akt II FSK 263/22 – oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 20 listopada 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódki Sąd Administracyjny w Gliwicach w ww. wyroku;
• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.):

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie stanowi źródło przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogólne nie podlega opodatkowaniu.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że był Pan udziałowcem spółki sp. z o.o. W dniu 15 czerwca 2018 r. pomiędzy Panem, spółką oraz drugim udziałowcem sp. z o.o. zostało zawarte porozumienie w przedmiocie umorzenia udziałów w spółce oraz rozliczeń z tym związanych. Zgodnie z porozumieniem zobowiązał się Pan do złożenia wniosku o dobrowolne umorzenie przysługujących mu udziałów w spółce. Wynagrodzenie za umorzone udziały zostało określone jako odpowiadające wartości księgowej przedmiotowych udziałów. Tytułem wynagrodzenia za umorzone udziały spółka zobowiązała się przenieść na Pana prawo własności nieruchomości zabudowanej, stanowiącą działkę.. Wartość nieruchomości przekazanej jako wynagrodzenie w zamian za umorzone udziały odpowiadała jej wartości rynkowej. W wyniku wstąpienia przez Pana w miejsce spółki jako dłużnika, spółka miała zostać zwolniona z długu. Do spłaty przejętego przez Pana długu miało dojść poprzez kompensatę wierzytelności przysługującej Panu z tytułu czynszu najmu z ww. wierzytelnością kontrahenta z tytułu robót budowlanych. W związku z powyższym w dniu 25 lipca 2018 r. podpisano notarialną umowę nabycia udziałów przez Spółkę. 25 lipca 2018 r. przeniesiono własność nieruchomości na Pana w formie aktu notarialnego. W dniu 24 lipca 2018 r. zawarł Pan z kontrahentem umowę o przejęcie długu. 25 lipca 2018 r. Zawarł Pan z kontrahentem umowę najmu, w której wskazano, że czynsz będzie płatny poprzez potrącenie wzajemnych należności zgodnie z porozumieniem. Przedmiotem najmu była Nieruchomość nabyta przez Pana tytułem wynagrodzenia za umorzone udziały. Rozważa Pan sprzedaż Nieruchomości na rzecz osoby prawnej. Sprzedaż nie będzie rozliczona w ramach działalności gospodarczej. Zakłada Pan, że na moment zbycia nieruchomości spłaci cały dług przejęty na podstawie umowy o przejęcie długu lub do spłaty pozostanie niewielka część tego długu. Nieruchomość została nabyta przez Pana do majątku osobistego.

Ze względu na fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycie”, należy odnieść się do przepisów zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145).

W niniejszej sprawie należy stwierdzić, że w dniu 25 lipca 2018 r. doszło do nabycia przez Pana przedmiotowej nieruchomości, natomiast planowana jej sprzedaż, wygeneruje po Pana stronie podlegający opodatkowaniu, ponieważ zostanie dokonane przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Według art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku.

Chociaż ustawodawca nie precyzuje, co konkretnie mieści się w pojęciu kosztów nabycia, to zgodnie z obowiązującą linią orzecznictwa sądów administracyjnych (por. np. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 6 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 1618/17; z dnia 29 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 1408/13- CBOSA) do kosztów nabycia wlicza się, oprócz zapłaconej ceny, także wydatki umożliwiające nabycie nieruchomości i praw.

W orzecznictwie przyjmuje się, że koszt nabycia nieruchomości, o jakim mowa w art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f, należy rozumieć szeroko jako każdy udokumentowany wydatek poniesiony przez nabywcę nieruchomości na jej nabycie. Jedyny warunek, jaki wprowadza ww. przepis, to poniesienie wydatku przez nabywcę, poniesienie tego wydatku w celu nabycia nieruchomości (w bezpośrednim związku z tym nabyciem) i udokumentowanie tych faktów (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 września 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 544/11).

Sąd wskazał, że zawarty w art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. zwrot "udokumentowane koszty nabycia" nie ma na gruncie prawa podatkowego legalnej definicji. W takiej sytuacji pierwszeństwo będzie miała wykładnia literalna, a zwłaszcza dokonana w oparciu o potoczne (słownikowe) znaczenie użytego zwrotu. Sięgając więc do słownika języka polskiego, stwierdzić należy, ze koszt w rozumieniu języka polskiego to "suma pieniędzy wydatkowana na kupno lub opłacenie czegoś; nakład pieniężny na określony cel; wartość, cena, np. koszt samochodu" (por. M. Szymczak (red.), Słownik języka polskiego, Warszawa 1978, tom I, str. 1025). Kosztem nabycia w rozumieniu analizowanego przepisu będzie więc cena nabycia nieruchomości określona w akcie notarialnym, wraz z kosztami tegoż aktu notarialnego, bez którego nabycie nieruchomości nie byłoby możliwe. Za takim rozumieniem analizowanego zwrotu normatywnego, a w konsekwencji całego przepisu art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. przemawiają także względy wykładni systemowej i celowościowej. Otóż podkreślić należy, że ustawodawca nie odsyła w tym zakresie do ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., zgodnie z którą, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów - przez co należy rozumieć wszelkie koszty poniesione w tych celach. Według art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest udokumentowany koszt wyłącznie związany z nabyciem nieruchomości lub prawa majątkowego, a nie koszt uzyskania przychodu związany z określonym źródłem przychodu.

Sąd również wskazał, że wyrażenie "udokumentowane koszty nabycia" nie może być rozumiane inaczej, jak tylko w ten sposób, że koszty udokumentowane to takie, których poniesienie stwierdzone jest stosownym dokumentem. Koszty zatem nie mogą wynikać z innych dowodów, nie mogą też być szacowane, czy określane w inny sposób. Udokumentowane koszty nabycia, nie są to więc koszty jakie można ustalać w dowolny sposób. Nie może również budzić wątpliwości, że pojęcie "udokumentowane koszty nabycia" - powinno być rozumiane jako faktyczne poniesienie wydatku. Za taką właśnie wykładnią art. 22 ust. 6 c u.p.d.o.f. przemawia to, że przepis ten stanowi odstępstwo od ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust. 1, zatem powinien on być interpretowany ściśle. W świetle powołanej normy prawnej, definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia oraz udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Przytoczony przepis w jednoznaczny sposób wskazuje, że kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia mogą być tylko udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady zwiększające wartość nieruchomości. Formułuje zatem zamknięty katalog, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innych wydatków niż w nim wymienione (por. wyrok NSA z dnia 26 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 745/18).

Na podstawie art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Artykuł 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. - stanowił, że:

Stosownie do treści art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży - o ile odpowiada wartości rynkowej - pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c albo ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych odpłatnie ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią udokumentowane koszty nabycia nieruchomości powiększone o nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości, a poczynione w czasie jej posiadania.

W stanie faktycznym zastosowanie ma art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem Wnioskodawczyni otrzymała przedmiotową nieruchomość odpłatnie, jako wynagrodzenie za dobrowolne umorzenie udziałów w spółce z o.o., której był udziałowcem.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w orzeczeniu z dnia 30 września 2021 r. sygn. I Sa/Gl 422/21

„W związku z przejęciem nieruchomości wartej więcej niż wartość przekazanych udziałów, wnioskodawca poniósł dodatkowy ciężar ekonomiczny polegający na przejęciu na siebie spłaty zobowiązań na kwotę 173.430 zł, skutkującym faktycznym uszczupleniem majątku wnioskodawcy o taką kwotę. Jest to zatem udokumentowany wydatek poniesiony na nabycie nieruchomości. Koszt ten jest bowiem stricte powiązany w faktem przejęcia nieruchomości. Jest on ekonomicznym ciężarem poniesionym przez wnioskodawcę i cechuje go ścisły związek z przedmiotową nieruchomością. Nabycie długu i jego spłata miała więc miejsce w konkretnym celu - nabycia nieruchomości. Kwota ta stanowi bowiem rzeczywiste uszczuplenie majątku skarżącego i nie ma znaczenia, że wydatek ten został poniesiony jeden dzień przed zawarciem umowy dotyczącej przeniesienia własności nieruchomości. Bez tego kosztu skarżący nie mógł bowiem nabyć przedmiotowej nieruchomości. Kwestionowanie możliwości ujęcia przejętego długu do kosztu uzyskania przychodu jest zatem niezasadne”.

Wobec powyższego uwzględniając w/w orzeczenie będzie miał Pan prawo do pomniejszenia przychodu ze sprzedaży nieruchomości (przekazanej jako wynagrodzenie za umorzone udziały spółki kapitałowej) o koszty uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej sumie wartości udziałów spółki zbytych na rzecz tej spółki w celu umorzenia oraz o wartość przejętego i spłaconego przez Pana długu.

W konsekwencji, stanowisko Pana należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 30 września 2021 r. sygn. akt I SA/GI 422/21.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Pana we wniosku interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Zostały wydane w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Każdą sprawę tut. organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji/stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.