Temat interpretacji
Temat interpretacji
Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe w części dotyczącej skutków podatkowych wypłaty świadczenia pieniężnego z prywatnego ubezpieczenia emerytalnego i prawidłowe w pozostałej części.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
24 lutego 2025 r. złożył Pan wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem złożonym 6 marca 2025 r. oraz pismami złożonymi 27 marca 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Przez wiele lat pracował Pan w Niemczech jako lekarz w oddziale szpitalnym, a potem był Pan właścicielem praktyki lekarskiej. Po przejściu na emeryturę w styczniu 2024 r. powrócił Pan na stałe do Polski i od zeszłego roku miejscem Pana rezydencji jest Polska.
Otrzymuje Pan świadczenia emerytalne z Niemiec na konto w Polsce w Euro i świadczenie z ZUS (polska emerytura) w PLN.
Pana świadczenie z Niemiec ma trzy filary:
1)obowiązkowe świadczenie emerytalne z Deutsche Rentenversicherung;
2)świadczenie wynikające z tego, że przez wiele lat pracował Pan w szpitalach katolickich (Ofentliche Dienst). Emerytura nosi nazwę Kirchliche Zusatzversorgungskasse (k.z.V.K.);
3)dobrowolne prywatne ubezpieczenie emerytalne, które zawarł Pan z towarzystwem ubezpieczeniowym (…) wpłacając przez wiele lat składki.
Po zgłoszeniu do banku, od wszystkich świadczeń jest w Polsce potrącana 9% składka na NFOZ. Dzwoniąc do różnych instytucji, w tym również do Krajowej Izby Skarbowej, otrzymał Pan informacje, że obowiązkowe ubezpieczenie emerytalne jest opodatkowane w Niemczech i w związku z umową o braku podwójnego opodatkowywania z Niemcami nie ma Pan obowiązku opodatkowania tego świadczenia w Polsce i nie ma Pan obowiązku składania żadnego oświadczenia podatkowego, jak również dochody te nie są wliczanie do Pana dochodów w Polsce. Niejasności i sprzeczne informacje dotyczą dwóch pozostałych filarów (wymienionych w punktach 2 i 3).
W uzupełnieniu wniosku, na pytanie Organu o treści cyt.: „Za który rok podatkowy oczekuje Pan wydania interpretacji indywidualnej? Czy oczekuje Pan wydania interpretacji indywidualnej za 2024 r. po powrocie do Polski?”, wskazał Pan, że podatek ma dotyczyć roku 2025 i lat następnych.
Posiada Pan obywatelstwo polskie.
Na pytanie Organu o treści cyt.: „Kiedy przeszedł Pan na emeryturę i od kiedy (proszę wskazać datę) otrzymuje Pan świadczenia emerytalne z Niemiec, o których mowa we wniosku?”, wskazał Pan, że świadczenia emerytalne niemieckie otrzymuje Pan od 2022 r., po uzyskaniu 65 lat.
Na pytanie Organu o treści cyt.: „Kiedy powrócił Pan na stałe do Polski? Czy na stałe do Polski powrócił Pan w styczniu 2024 r.?”, wskazał Pan, że w styczniu 2024 r.
Na pytanie Organu o treści cyt.: „Czy świadczenie emerytalne z Niemiec z Deutsche Renten Versicherung oraz świadczenie emerytalne Kirchliche Zusatzversorgungskasse otrzymuje Pan w związku z wcześniejszym zatrudnieniem Pana w sektorze prywatnym czy państwowym?”, wskazał Pan, że zatrudnienia w szpitalach (sektor państwowo-prywatny) składki do Deutsche Rentenversicherung, do Kirchliche Zusatzversorgung, a podczas samozatrudnienia w swojej praktyce lekarskiej (sektor prywatny) składki do Deutsche Rentenversicherung.
Świadczenie emerytalne z Deutsche Rentenversicherung jest otrzymywane przez Pana z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych Niemiec.
Świadczenie emerytalne Kirchliche Zusatzversorgungskasse stanowi wypłatę z pracowniczego programu emerytalnego utworzonego i działającego w oparciu o przepisy obowiązujące w Niemczech dotyczące pracowniczych programów emerytalnych w związku z Pana obowiązkowym uczestnictwem w pracowniczym programie emerytalnym.
Podmiot, który przyznał Panu to świadczenie emerytalne oraz podmiot, który wypłaca Panu świadczenie emerytalne Kirchliche Zusatzversorgungskasse to Kirchliche Zusatzversorgungskasse. Przystąpienie do programu było obowiązkowe, składkę finansował pracodawca. Świadczenie jest związane z osiągnięciem przez Pana wieku emerytalnego, tzn. 65 lat, obowiązującego dla Pana rocznika urodzenia w Niemczech i jest wypłacane po jego osiągnięciu.
Wypłata ma na celu zabezpieczenie źródła utrzymania po przejściu na emeryturę i świadczenie jest
wypłacane cyklicznie co miesiąc.
Na pytanie Organu o treści cyt.: „Kiedy (proszę wskazać datę) zawarł Pan umowę z towarzystwem ubezpieczeniowym (…)?”, wskazał Pan, że umowę zawarł Pan w 2007 r.
Na pytanie Organu o treści cyt.: „Czy świadczenie pieniężne z dobrowolnego prywatnego ubezpieczenia emerytalnego, które zawarł Pan z towarzystwem ubezpieczeniowym (…) stanowi dochód powstały z tytułu:
·inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, tj. z tytułu ubezpieczenia związanego z funduszami kapitałowymi,
·inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia na życie lub dożycie, zawartą na podstawie odrębnych przepisów, w której świadczenie zakładu ubezpieczeń z tytułu dożycia jest ustalane na podstawie określonych indeksów lub innych wartości bazowych albo równe składce ubezpieczeniowej powiększonej o określony w umowie ubezpieczenia wskaźnik?”,
wskazał Pan, że emerytura z (…): towarzystwo ubezpieczeniowe inwestowało składki ubezpieczeniowe w fundusze kapitałowe.
Na pytanie Organu o treści cyt.: „Czy świadczenie pieniężne z dobrowolnego prywatnego ubezpieczenia emerytalnego, które zawarł Pan z towarzystwem ubezpieczeniowym (…) zostało Panu wypłacone jednorazowo czy też w formie dożywotniego systematycznie wypłacanego świadczenia emerytalnego?”, wskazał Pan, że świadczenie jest wypłacane dożywotnio, w formie comiesięcznego systematycznego świadczenia emerytalnego.
Na pytanie Organu o treści cyt.: „Czy od wskazanych we wniosku świadczeń emerytalnych pobierany jest w Niemczech podatek dochodowy, czy też, dochody te są zwolnione od podatku w tym kraju?”, wskazał Pan, że świadczenia są opodatkowane w Niemczech.
Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
1.Gdzie powinno być opodatkowane świadczenie emerytalne pochodzące z obowiązkowego ubezpieczenia emerytalnego w Niemczech (Deutsche Rentenversicherung)?
2.Jak powinno być opodatkowane świadczenie emerytalne pochodzące z dodatkowego pracowniczego ubezpieczenia emerytalnego (Kirchliche Zusatzversorgung)?
3.Jak powinno być opodatkowane świadczenie emerytalne pochodzące z prywatnego funduszu emerytalnego (…)?
Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)
W Pana ocenie, w odniesieniu do pytania nr 1, świadczenie emerytalne pochodzące z obowiązkowego ubezpieczenia emerytalnego (Deutsche Rentenversicherung) jest opodatkowane w Niemczech. W związku z umową z Niemcami o unikaniu podwójnego opodatkowania stoi Pan na stanowisku, że świadczenie to nie podlega ponownemu opodatkowaniu w Polsce. Nie wymaga również wykazania i nie powinno wliczać się do sumy Pana dochodów w Polsce (Umowa między Rzecząpospolitą Polska a Republiką Federalna Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i majątków z dnia 14 maja 2003 r., art. 18).
W Pana ocenie, w odniesieniu do pytania nr 2, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnione od podatku są wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika – w Pana przypadku z Kirchliche Zusatzversorgungskasse.
W Pana ocenie, w odniesieniu do pytania nr 3, ubezpieczenie emerytalne z (…) jest III filarem świadczenia emerytalnego i jako forma Ogólnoeuropejskiego Indywidualnego Produktu Emerytalnego wypłacana dopiero po uzyskaniu wieku emerytalnego (65 lat), powinno być zwolnione z opodatkowania.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Obowiązek podatkowy
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:
Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy:
Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).
Jak stanowi art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Skutki podatkowe wypłaty emerytury z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych Niemiec
W przedmiotowej sprawie – oprócz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zastosowanie znajdą również uregulowania zawarte w Umowie między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).
Jak stanowi art. 18 ust. 1 ww. Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku:
Emerytury i podobne świadczenia lub renty, otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z drugiego Umawiającego się Państwa, podlegają opodatkowaniu tylko w tym pierwszym Państwie.
Natomiast w myśl art. 18 ust. 2 ww. Umowy:
Bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu płatności otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w jednym Umawiającym się Państwie z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych drugiego Umawiającego się Państwa, podlegają opodatkowaniu tylko w tym drugim Państwie.
Z powyższych przepisów wynika zatem, że renty i emerytury z Niemiec, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają co do zasady opodatkowaniu tylko w Polsce. Wyjątek dotyczy jednak sytuacji, gdy świadczenia są wypłacane z niemieckiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych. Wówczas, stosownie do art. 18 ust. 2 ww. Umowy, płatności takie podlegają opodatkowaniu tylko w państwie źródła, tj. w Niemczech.
Mając zatem na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzam, że skoro emerytura wypłacana Panu z Deutsche Rentenversicherung stanowi płatność z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych Niemiec, to zgodnie z art. 18 ust. 2 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, będzie podlegać opodatkowaniu tylko w Niemczech i tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce. W tym przypadku nie ma również zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania, bowiem otrzymywane dochody z tytułu ww. emerytury, zgodnie z ww. Umową o unikaniu podwójnego opodatkowania, będą podlegać opodatkowaniu tylko w Niemczech i tym samym nie wystąpi ich podwójne opodatkowanie.
W konsekwencji, emerytura wypłacana Panu z Deutsche Rentenversicherung nie będzie miała wpływu na sposób opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez Pana w Polsce oraz nie będzie Pan zobowiązany do wykazywania ww. emerytury z Niemiec w rocznym zeznaniu podatkowym składanym do urzędu skarbowego za 2025 r. i zapłaty z tego tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, a także nie będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce i wykazywania jej w rocznych zeznaniach podatkowych składanych za lata kolejne, o ile nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.
Zatem, w tej części Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe.
Skutki podatkowe wypłaty świadczenia emerytalnego z pracowniczego programu emerytalnego z Niemiec
Oceniając natomiast, czy wypłacane Panu świadczenie emerytalne z Kirchliche Zusatzversorgungskasse stanowiące wypłatę z pracowniczego programu emerytalnego utworzonego i działającego w oparciu o przepisy obowiązujące w Niemczech dotyczące pracowniczych programów emerytalnych, będzie podlegać opodatkowaniu stosownie do art. 18 ust. 1 ww. Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, należy odnieść się do wskazówek zawartych w Komentarzu do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD. Zawierane przez Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są bowiem wzorowane na Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD, zatem interpretacja ich postanowień powinna uwzględniać ustalenia przyjęte na szczeblu OECD, znajdujące wyraz w wypracowanym przez państwa członkowskie tej organizacji, w tym również Polskę, Komentarzu do Modelowej Konwencji (MK).
Ww. Umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku nie definiuje co należy rozumieć przez określenie „emerytury i podobne świadczenia”. Zgodnie z Komentarzem do art. 18 Konwencji Modelowej OECD rodzaje wypłat objętych tym artykułem obejmują nie tylko emerytury wypłacane bezpośrednio byłym pracownikom najemnym, lecz również innym beneficjentom (…) oraz inne podobne świadczenia, np. renty starcze z tytułu dawnego zatrudnienia. Różne wypłaty mogą być dokonywane na rzecz pracownika po ustaniu jego zatrudnienia. Kwestię, czy takie wypłaty są objęte art. 18 można ocenić w zależności od ich istoty, z uwzględnieniem faktów i okoliczności, w których są dokonywane.
O ile określenie „emerytura” w ramach zwykłego znaczenia tego słowa obejmuje tylko okresowe wypłaty, o tyle sformułowanie „inne podobne świadczenia” jest dość szerokie, aby objąć wypłaty nieokresowe. Na przykład wypłata ryczałtowa w miejsce wypłat okresowych dokonana w momencie ustania zatrudnienia może wchodzić w zakres stosowania tego artykułu. Czy konkretną wypłatę należy uważać za inne świadczenie podobne do emerytury lub końcowe wynagrodzenie za wykonywaną pracę objętą artykułem 15 Konwencji Modelowej zależy od faktów. Na przykład, jeżeli wykaże się, że powodem wypłaty ryczałtowej jest przeliczenie emerytury lub rekompensata za zmniejszoną emeryturę, wówczas daną wypłatę można określić jako „inne podobne świadczenie” objęte artykułem 18 Konwencji Modelowej. Mogłoby to mieć miejsce na przykład wówczas, gdyby osoba miała możliwość wyboru w momencie przejścia na emeryturę między wypłacaniem emerytury a kwotą ryczałtową obliczoną w powiązaniu z ogólną kwotą składek lub kwotą emerytury, do której osoba byłaby uprawniona według obowiązujących zasad w zakresie systemu emerytalnego. Ważnym czynnikiem jest źródło wypłat. Inne czynniki, które mogą pomóc w ustaleniu, czy wypłata lub seria wypłat jest objęta artykułem 18, są zwłaszcza następujące: czy wypłata jest dokonana w czasie, czy po ustaniu zatrudnienia uprawniającego do wypłaty, czy odbiorca w dalszym ciągu pracuje, czy odbiorca osiągnął normalny wiek emerytalny właściwy dla danego zawodu; jaka jest sytuacja innych osób mających prawo do takiego samego rodzaju wypłaty ryczałtowej i czy odbiorca może korzystać jednocześnie z innych świadczeń emerytalnych. Zwrot składek emerytalnych (na przykład po czasowym zatrudnieniu) nie stanowi „innego podobnego świadczenia” w rozumieniu artykułu 18 Konwencji Modelowej.
Termin „emerytury i podobne świadczenia” oznacza wynagrodzenie, które jest wypłacane po przejściu na emeryturę i które w pierwszej kolejności, aczkolwiek nie wyłącznie, ma na celu zabezpieczenie źródła utrzymania osobie je otrzymującej (Klaus Vogel on Double Taxation Convention A commentary to the OECD-, UN-, US Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capital With Particular Reference to German Treaty Practice, Third Edition, Kluwer Law International, str. 1006, Nb 11 oraz str. 1008, Nb 14).
Zatem, wypłacane Panu świadczenie emerytalne z Kirchliche Zusatzversorgungskasse stanowiące wypłatę z pracowniczego programu emerytalnego utworzonego i działającego w oparciu o przepisy obowiązujące w Niemczech dotyczące pracowniczych programów emerytalnych, będzie podlegać opodatkowaniu tylko w Polsce.
Stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:
Źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.
Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:
Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wolne od podatku dochodowego są:
wypłaty:
a)transferowe środków zgromadzonych w ramach pracowniczego programu emerytalnego do innego pracowniczego programu emerytalnego lub na indywidualne konto emerytalne w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych,
b)środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika lub osób uprawnionych do tych środków po śmierci uczestnika,
c)środków zgromadzonych w grupowej formie ubezpieczenia na życie związanej z funduszem inwestycyjnym lub w innej formie grupowego gromadzenia środków na cele emerytalne dla pracowników - do pracowniczego programu emerytalnego, zgodnie z przepisami o pracowniczych programach emerytalnych
- z zastrzeżeniem ust. 33.
W myśl art. 21 ust. 33 ww. ustawy:
Przez pracownicze programy emerytalne rozumie się pracownicze programy emerytalne utworzone i działające w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej lub w innych państwach należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
Stosownie do art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 556):
Przez wypłatę rozumie się – dokonaną przez uczestnika lub osobę uprawnioną wypłatę gotówkową lub realizację przelewu środków zgromadzonych w ramach programu na wskazany przez uczestnika lub tę osobę rachunek bankowy – na warunkach określonych w umowie zakładowej, w przypadku spełnienia warunków określonych w ustawie.
Warunki te określone są w art. 42 ust. 1 ustawy o pracowniczych programach emerytalnych. Zgodnie z nim:
Wypłata następuje:
1)na wniosek uczestnika po osiągnięciu przez niego wieku 60 lat,
2)na wniosek uczestnika po przedstawieniu przez niego decyzji o przyznaniu prawa do emerytury i po ukończeniu 55 roku życia,
3)w przypadku ukończenia przez uczestnika 70 lat, jeżeli wcześniej nie wystąpił z wnioskiem o wypłatę środków,
4)na wniosek osoby uprawnionej, w przypadku śmierci uczestnika.
Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa stwierdzam, że wypłacane Panu świadczenie emerytalne z pracowniczego programu emerytalnego z Niemiec, zgodnie z postanowieniami art. 18 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, będzie podlegać opodatkowaniu tylko w Polsce.
Jednakże, ponieważ ww. świadczenie emerytalne stanowi wypłatę z pracowniczego programu emerytalnego utworzonego i działającego w oparciu o przepisy obowiązujące w Niemczech dotyczące pracowniczych programów emerytalnych, to będzie podlegać ono zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) w związku z art. 21 ust. 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W konsekwencji, w Polsce – z tytułu ww. świadczenia emerytalnego, które otrzymuje Pan z pracowniczego programu emerytalnego z Niemiec – nie będzie ciążył na Panu obowiązek wykazania tego dochodu w rocznym zeznaniu podatkowym składanym do urzędu skarbowego za 2025 r. i zapłaty z tego tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych oraz nie będzie ciążył na Panu obowiązek wykazania tego dochodu w rocznych zeznaniach podatkowych składanych do urzędu skarbowego za lata kolejne i zapłaty z tego tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, o ile nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.
Zatem, w tej części Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe.
Skutki podatkowe wypłaty świadczenia pieniężnego z prywatnego ubezpieczenia emerytalnego
W odniesieniu natomiast do skutków na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypłaty świadczenia pieniężnego otrzymywanego przez Pana z prywatnego ubezpieczenia emerytalnego, wskazać należy, że zgodnie z art. 13 ust. 1 ww. Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku:
Zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia własności majątku nieruchomego w rozumieniu artykułu 6 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
Jak stanowi art. 13 ust. 5 ww. Umowy:
Zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku niewymienionego w powyższych ustępach podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.
Zatem dochód osoby o nieograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce z tytułu wypłaty świadczenia pieniężnego otrzymywanego przez Pana z prywatnego ubezpieczenia emerytalnego, które było związane z funduszami kapitałowymi, podlegać będzie opodatkowaniu w Polsce, a skutki podatkowe przedmiotowej transakcji należy ocenić w świetle ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Stosownie do wymienionego wyżej art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:
Źródłami przychodów są: kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
W myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy:
Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c.
Stosownie do postanowień art. 5a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o funduszach kapitałowych - oznacza to fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych, oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.
Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:
a) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c,
b) dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a.
Zgodnie zaś z art. 24 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy.
Natomiast na podstawie art. 24 ust. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia na życie lub dożycie, zawartą na podstawie odrębnych przepisów, w której świadczenie zakładu ubezpieczeń z tytułu dożycia jest:
1) ustalane na podstawie określonych indeksów lub innych wartości bazowych albo
2) równe składce ubezpieczeniowej powiększonej o określony w umowie ubezpieczenia wskaźnik
- jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a składką wpłaconą do zakładu ubezpieczeń.
Zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 15 ww. ustawy dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy.
Z powyższego wynika, że w przypadku otrzymania świadczenia w postaci zysku z polisy ubezpieczeniowej, opodatkowaniu podlega dochód, rozumiany zgodnie z wyżej przytoczonym art. 24 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do towarzystwa ubezpieczeniowego.
Zasady opodatkowania dochodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych reguluje natomiast art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w świetle którego:
Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a: ze świadczeń otrzymanych z dochodów funduszu kapitałowego, jeżeli statut przewiduje wypłaty z tych dochodów jego uczestnikom bez umarzania, odkupywania, wykupywania albo unicestwiania w inny sposób tytułów uczestnictwa w takim funduszu.
Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 5a ww. ustawy:
Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a: od dochodu z tytułu umów ubezpieczenia, o którym mowa w art. 24 ust. 15a.
W myśl art. 30a ust. 6 ww. ustawy:
Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, 2, 3-5, 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e.
Na podstawie art. 30a ust. 7 ww. ustawy:
Dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27.
Zgodnie z art. 30a ust. 2 ww. ustawy:
Przepisy ust. 1 pkt 1-5, 10a i 11a-11f stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.
Z powyższych przepisów wynika, że dochód powstaje w przypadku inwestowania (wpłacania) składki w ramach danej umowy – czyli dochód powstaje wobec osoby, która inwestuje (wpłaca) składkę.
Wobec powyższego dochód z polisy, o którym mowa w art. 24 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegać będzie opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 5 ww. ustawy.
Jak wynika jednak z przedstawionych przez Pana informacji, zawarta umowa ubezpieczenia na życie była ubezpieczeniem związanym z funduszem kapitałowym. Tym samym w rozpatrywanej sprawie ma zastosowanie art. 24 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W związku z tym, wyłączenie ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie i nie jest możliwe zastosowanie przedmiotowego zwolnienia w odniesieniu do ww. świadczenia pieniężnego wypłacanego z prywatnego ubezpieczenia emerytalnego.
W przedmiotowej sprawie nie będzie miało również zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 52a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:
Zwalnia się od podatku dochodowego dochody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 5 i art. 30b ust. 1 pkt 5, jeżeli dochody te są wypłacane podatnikowi na podstawie umów zawartych lub zapisów dokonanych przez podatnika przed dniem 1 grudnia 2001 r.; zwolnienie nie dotyczy dochodów uzyskanych w związku z przystąpieniem podatnika do programu oszczędzania z funduszem kapitałowym, bez względu na formę tego programu - w zakresie dochodów z tytułu wpłat (wkładów) do funduszu dokonanych począwszy od dnia 1 grudnia 2001 r., z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 58 i 59.
Zatem, aby dochód mógł korzystać z ww. zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki pozytywne: umowa winna być zawarta przez podatnika, który uzyskał dochody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz zawarcie takiej umowy winno nastąpić przed dniem 1 grudnia 2001 r.
Tymczasem jak wskazał Pan w uzupełnieniu wniosku – umowę zawarł Pan w 2007 r., a zatem nie został spełniony pierwszy z ww. warunków i tym samym zwolnienie z art. 52a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie.
W myśl art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.
Zgodnie z art. 45 ust. 1a ww. ustawy:
W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z:
1) kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b;
2) pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c;
3) odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.
Reasumując stwierdzam, że jeżeli zawarta przez Pana z towarzystwem ubezpieczeniowym umowa ubezpieczenia była ubezpieczeniem związanym z funduszem kapitałowym, to suma dokonanych przez Pana w okresie ubezpieczenia wpłat do towarzystwa ubezpieczeniowego wypłacana następnie przez towarzystwo w formie comiesięcznego systematycznego świadczenia emerytalnego, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast dochód z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej rozumiany jako różnica między sumą wypłaconego świadczenia a sumą składek wpłaconych do towarzystwa ubezpieczeniowego będzie należało opodatkować zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W konsekwencji, w Polsce – z tytułu ww. dochodu, będzie ciążył na Panu obowiązek wykazania tego dochodu w rocznym zeznaniu podatkowym składanym do urzędu skarbowego za 2025 r. i zapłaty z tego tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych oraz będzie ciążył na Panu obowiązek wykazania tego dochodu w rocznych zeznaniach podatkowych składanych do urzędu skarbowego za lata kolejne i zapłaty z tego tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, o ile nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.
Zatem, Pana stanowisko, w którym wskazał Pan, że ww. świadczenie emerytalne wypłacane Panu z prywatnego ubezpieczenia emerytalnego powinno być zwolnione z opodatkowania, należało uznać za nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.