Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

30 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 30 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w zakresie podatku od towarów i usług, który dotyczy:

-podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT dostawy Nieruchomości i braku możliwości zwolnienia od podatku ww. dostawy,

-prawa do odliczenia całej kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup Nieruchomości.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 marca 2025 r. (data wpływu 10 marca 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

(…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Kupujący” lub „Spółka”)

(…)

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Sprzedający”)

(…)

Opis zdarzenia przyszłego

(…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Kupujący” lub „Spółka”) zawarł z (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Sprzedający”; dalej łącznie Kupujący oraz Sprzedający jako: „Strony”) Przedwstępną Umowę Sprzedaży nieruchomości z (…) r. (dalej: „Umowa”).

W ramach Umowy Strony zobowiązały się do zawarcia umowy sprzedaży (dalej: „Transakcja”), polegającej na przeniesieniu na Kupującego:

-prawa własności nieruchomości niezabudowanej położonej (…), gmina (…), województwo (…), składająca się z działki gruntu o numerze (…), obręb (…), o łącznej powierzchni (…) ha, dla której Sąd Rejonowy dla (…), Wydział (…) Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…) (dalej: „Nieruchomość 1”),

-prawa własności nieruchomości niezabudowanej położonej (…), gmina (…), województwo (…), składającej się z działki gruntu o numerze (…), obręb (…), o łącznej powierzchni (…) ha, dla której Sąd Rejonowy dla (…), Wydział (…) Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…) (dalej: „Nieruchomość 2”);

-prawa własności nieruchomości niezabudowanej położona (…), gmina (…), województwo (…), składającej się z działki gruntu o numerze (…), obręb (…), o łącznej powierzchni (…) ha, dla której Sąd Rejonowy dla (…), Wydział (…)Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…) (dalej: „Nieruchomość 3”)

– dalej Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 łącznie jako „Nieruchomości”.

Strony zastrzegły w Umowie, że:

-po zawarciu Umowy Sprzedający udzieli pełnomocnictw osobom wskazanym przez Kupującego m.in. do: dostępu do dokumentów, akt i postępowań (w tym sądowych i administracyjnych) dotyczących Nieruchomości, występowania w imieniu Sprzedającego przed organami, urzędami, sądami powszechnymi w celu uzyskania dokumentów i informacji dotyczących Nieruchomości, potrzebnych do przeprowadzenia Due Diligence,

-w terminie (…) dni od zawarcia Umowy Kupujący wpłaci do depozytu notarialnego, tytułem zaliczki, kwotę (…) zł ((…) zł netto + podatek VAT w kwocie (…) zł). Zaliczka została zapłacona (…) r.,

-w terminie (…) dni od wpłacenia kwoty zaliczki na depozyt notarialny Sprzedający ustanowi na Nieruchomościach hipotekę umowną łączną do wysokości (…) zł, tytułem zabezpieczenia ewentualnego zwrotu Kupującemu wpłaconej przez niego zaliczki. Hipoteka została ustanowiona w dniu zapłaty zaliczki,

-Sprzedający udokumentuje otrzymanie zaliczki fakturą zaliczkową (Sprzedający wywiązał się z tego zapisu umowy i faktura zaliczkowa została wystawiona),

-Transakcja zostanie zawarta w terminie (…) dni od otrzymania przez Sprzedającego oświadczenia Kupującego o pozytywnym wyniku badania Due Diligence,

-w terminie jednego dnia roboczego od zawarcia Transakcji Kupujący zapłaci Sprzedającemu pozostałą część łącznej ceny sprzedaży: (…) zł brutto ((…) zł netto + podatek VAT w kwocie (…) zł).

Zarówno Sprzedający, jak i Kupujący są podatnikami VAT czynnymi i zachowają ten status na moment zawarcia umowy przenoszącej własność (dostawy) Nieruchomości.

Charakterystyka Nieruchomości

Dla Nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przyjęty (…) z (…) r.

Nieruchomości położone są na obszarze oznaczonym symbolami (…) – przeznaczonym m.in. na zabudowę mieszkaniową wielorodzinną, a także pod drogi wewnętrzne skwery tj. na cele inne niż rolne.

Na Nieruchomościach nie ma posadowionych żadnych budynków ani budowli. Nie stanowią także gospodarstwa rolnego Sprzedającego ani nie jest prowadzona działalność rolnicza ani przez Sprzedającego, ani żaden inny podmiot.

Na Nieruchomościach znajdują się naniesienia w postaci podziemnych linii energetycznych, które nie stanowią własności Sprzedającego i nie stanowią przedmiotu transakcji między Kupującym a Sprzedającym.

Nieruchomości nie stanowią przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego. Oprócz prawa własności Nieruchomości, na nabywcę nie są przenoszone:

-prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego,

-umowy dotyczące wynajmu Nieruchomości lub ich części,

-prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie mediów (prąd, woda, gaz),

-umowy o zarządzanie nieruchomością,

-czy należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Historia Nieruchomości

Sprzedający nabył:

-Nieruchomość 1 na podstawie umowy przeniesienia własności z (…) roku, które nastąpiło tytułem wniesienia wkładu niepieniężnego na pokrycie kapitału zakładowego w nowo utworzonej spółce (…) Sp. z o.o.

-Nieruchomość 2 na podstawie umowy sprzedaży z (…)roku,

-Nieruchomość 3 na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego dla (…)z (…) roku w sprawie egzekucji należności pieniężnych.

Od czasu nabycia Nieruchomości stanowiły składniki majątku Sprzedającego i nie były wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, w tym działalności opodatkowanej oraz zwolnionej z opodatkowania VAT.

Na sprzedawanych Nieruchomościach Sprzedający nie wzniósł nowych budynków ani budowli, w szczególności nie były przeprowadzane przez Sprzedającego żadne prace związane z ulepszaniem/modernizacją budynków, budowli czy jakichkolwiek naniesień.

W celu dokonania sprzedaży Nieruchomości Sprzedający nie angażował pośrednika w sprzedaży nieruchomości, ani nie ustanawiał pełnomocnika do wykonywania czynności związanych ze zbyciem. Nie prowadził także działań marketingowych, mających na celu pozyskanie nabywcy (np. ogłoszenie w prasie, strona internetowa, billboard), ani nie dokonywał czynności w celu zwiększenia atrakcyjności (wartości) zbywanych Nieruchomości, typu występowanie o uchwalenie lub zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, wydanie warunków zabudowy, uzbrajanie terenu itp.

Do momentu przeniesienia własności (dostawy) Nieruchomości na rzecz Kupującego na Nieruchomości nie będą prowadzone żadne prace budowlane.

Cel zakupu nieruchomości przez Kupującego

Kupujący jest zainteresowany zakupem Nieruchomości w celu realizacji na nich inwestycji budowlanej (dalej: „Inwestycja”) polegającej na budowie zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z ewentualnymi usługami na parterze wraz niezbędną infrastrukturą oraz miejscami postojowymi zlokalizowanymi w garażu podziemnym i na terenie, o powierzchni użytkowej mieszkań przeznaczonych do sprzedaży nie mniejszej niż (…) m².

Po zrealizowaniu Inwestycji Spółka zamierza sprzedać powstałe w niej lokale, która to czynność będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku VAT). Tym samym, zakup Nieruchomości będzie służył Spółce wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, niepodlegających zwolnieniu z tego podatku.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

Zdaniem Wnioskodawcy, podziemne linie energetyczne, o których mowa we wniosku, stanowią budowle lub ich części w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).

Jednocześnie, Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy ordynacja podatkowa (dalej: „o.p.”), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Przepisy prawa podatkowego to zgodnie z art. 3 pkt 2 o.p. przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

W myśl art. 3 pkt 1 o.p. ustawy podatkowe to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Jednak w orzecznictwie sądowoadministracyjnym ugruntowany jest pogląd, że jeżeli pojęcia z przepisów prawnych innych dziedzin prawa zostały uwzględnione lub wykorzystane w określonych unormowaniach prawa podatkowego, które się do nich bezpośrednio lub w sposób dorozumiany odwołują, norma prawnopodatkowa będzie wówczas zbudowana nie tylko z określonych przepisów ustawy podatkowej, ale i z regulacji prawnych innych dziedzin prawa. W takich przypadkach ocena możliwości stosowania i wykładnia interpretowanej normy podatkowej powinna uwzględniać i obejmować również te przepisy innych dziedzin prawa (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 5 października 2023 r., sygn. I SA/Wr 886/22).

Zatem, skoro zdaniem tutejszego Organu na sposób interpretacji przepisów prawa podatkowego, będących przedmiotem złożonego przez Wnioskodawcę wniosku, wpływ ma ocena czy podziemne linie energetyczne, o których mowa we wniosku, stanowią budowle lub ich części w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.), to w ocenie Wnioskodawcy analiza spełnienia przesłanek uznania linii energetycznych za budowle lub ich części powinna zostać przeprowadzona przez organ wydający indywidualną interpretację, jeśli uzależniona od nich jest możliwość kwalifikacji określonego stanu podatkowoprawnego i obowiązek ten nie może być przerzucany na Wnioskodawcę.

Jak wskazał Wnioskodawca na str. 5 wniosku „Na Nieruchomościach znajdują się naniesienia w postaci podziemnych linii energetycznych, które nie stanowią własności Sprzedającego i nie stanowią przedmiotu transakcji między Kupującym a Sprzedającym”.

Symbolami (…) oznaczone są tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

Symbolem (…) oznaczony jest teren drogi wewnętrznej.

Symbolem (…) oznaczony jest teren przeznaczony na skwery, urządzenia.

Stosowanie ww. symboli określa Rozporządzenie Ministra Rozwoju i Technologii z 17 grudnia 2021 r. w sprawie wymaganego zakresu projektu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (Dz. U. 2021 poz. 2404) i dany symbol oznacza przeznaczenie obszaru pod dany typ terenu i przeznaczenie.

Toteż, stosownie do treści miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, dla terenów oznaczonych na rysunku planu symbolami (…) ustala się następujące przeznaczenie:

1)podstawowe – zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna;

2)uzupełniające:

a)zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna,

b)handel detaliczny małopowierzchniowy,

c)gastronomia,

d)drobne usługi rozrywki,

e)obiekty upowszechniania kultury,

f)pracownie artystyczne,

g)biura,

h)hotele,

i)usługi drobne,

j)poradnie medyczne,

k)obiekty lecznictwa zwierząt,

l)place zabaw,

m)infrastruktura drogowa,

n)urządzenia infrastruktury technicznej.

Natomiast symbol (…) oznacza teren przeznaczony pod drogę wewnętrzną, a symbol (…) – skwery, urządzenia.

Każda z trzech działek będących przedmiotem Wniosku jest położona po części na każdym z terenów oznaczonych ww. symbolami, ponieważ obszary wyznaczone jako powyższe tereny przebiegają w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego prostopadle do położenia działek.

Tak, w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego wyznaczone są linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu. Natomiast jak wspomniano w odpowiedzi na pyt. 5, każda z trzech działek będących przedmiotem Wniosku jest położona po części na każdym z terenów wyznaczonych przez miejscowy plan zagospodarowania terenu, tak więc linie oddzielające poszczególne tereny o różnym przeznaczeniu przebiegają przez wszystkie trzy działki będące przedmiotem wniosku.

Wnioskodawca do niniejszych wyjaśnień załącza wypis i wyrys z obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (…).

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczenie pytań jak we wniosku)

1.Czy dostawa Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem?

2.Czy Kupujący będzie miał prawo do odliczenia całej kwoty podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup Nieruchomości?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Zdaniem Zainteresowanych:

1.Dostawa Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem.

2.Kupujący będzie miał prawo do odliczenia całej kwoty podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup Nieruchomości.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

W zakresie pytania nr 1:

Z perspektywy przepisów ustawy VAT o opodatkowaniu VAT decydują dwa czynniki: podmiotowy i przedmiotowy.

W zakresie czynnika podmiotowego Zainteresowani wskazują, że co do zasady dostawa towarów podlega opodatkowaniu VAT, gdy dokonywana jest przez podmiot działający w charakterze podatnika w odniesieniu do danej transakcji. W odniesieniu do konkretnej transakcji mamy do czynienia z podatnikiem VAT, gdy prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Definicja działalności gospodarczej, zapisana w art. 15 ust. 2 ustawy VAT, wskazuje, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dany podmiot może nie zostać uznany za podatnika VAT w zakresie, w jakim dokonuje incydentalnych czy jednorazowych transakcji, działając w sposób niezorganizowany i bez związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (np. osoba fizyczna zbywająca majątek w zakresie zwykłego zarządu majątkiem prywatnym).

Jak zainteresowani wskazali w opisie stanu faktycznego, Sprzedawca jest osobą prawną. Od czasu nabycia Nieruchomości stanowiły składniki majątku Sprzedającego i nie były wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, w tym działalności opodatkowanej oraz zwolnionej z opodatkowania VAT. W przypadku osób prawnych nie występuje jednak pojęcie „majątku osobistego”, którym Sprzedawca mógłby dysponować w zakresie zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Mimo że Nieruchomości nie były wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej i nie generowały przychodu w trakcie ich posiadania, stanowiły aktywa majątku przedsiębiorstwa, które po wzroście wartości mogą być sprzedane z zyskiem, generując dochód z ich odsprzedaży.

Ponadto, zdaniem Zainteresowanych Sprzedawca w odniesieniu do transakcji zbycia Nieruchomości podejmuje działania charakterystycznie dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Po zawarciu Umowy, Sprzedający udzielił pełnomocnictw osobom wskazanym przez Kupującego m.in. do: dostępu do dokumentów, akt i postępowań (w tym sądowych i administracyjnych) dotyczących Nieruchomości, występowania w imieniu Sprzedającego przed organami, urzędami, sądami powszechnymi w celu uzyskania dokumentów i informacji dotyczących Nieruchomości, potrzebnych do przeprowadzenia Due Diligence.

W przeszłości organy podatkowe wskazywały już wielokrotnie w swoich stanowiskach, że czynności wykonywane przez pełnomocnika wpływają na uzyskanie przez mocodawcę statusu podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 8 maja 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.22.2024.6.AR, Dyrektor KIS stwierdził:

„Okoliczność, że działania nie będą podejmowana bezpośrednio przez Sprzedającą, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanego (aktualnego właściciela). Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonywane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającej (mocodawcy). Z kolei Kupujący dokonując opisanych we wniosku działań uatrakcyjni przedmiotową nieruchomość stanowiącą nadal współwłasność Zainteresowanego (Sprzedającej). Działania te, dokonywane za jej pełną zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, Sprzedająca dokonując sprzedaży działki, nie będzie korzystała z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. […] W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedającej za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącej działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy”.

Mając powyższe na względzie, należy więc przyjąć, że w przedmiotowej transakcji sprzedaży Nieruchomości Sprzedawca działa jako podatnik VAT, zatem warunek podmiotowy opodatkowania VAT jest spełniony.

W zakresie czynnika przedmiotowego, Zainteresowani wskazują, że zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy VAT, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowej (działki) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy VAT, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podkreślić jednak należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może być opodatkowana właściwą stawką podatku albo korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Jedno z takich zwolnień, które ma charakter przedmiotowy i może mieć zastosowanie przy dostawie nieruchomości gruntowych (działek), przewidziano w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku VAT dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie to dotyczy wszelkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować to zwolnienie spełnione muszą być łącznie dwa warunki, tj.:

-towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

-przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków powoduje, że dostawa towarów nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT, przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT.

W przedmiotowej sprawie Nieruchomości od momentu ich nabycia do momentu zbycia nie były wykorzystywane przez Sprzedającego do działalności gospodarczej, w szczególności działalności zwolnionej od podatku VAT. Warunek zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT nie został spełniony.

Tak więc do planowanej dostawy Nieruchomości zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT nie będzie miało zastosowania.

Z kolei w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT przewidziano zwolnienie przedmiotowe dotyczące stricte dostawy nieruchomości gruntowych (działek). Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy VAT, rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zwolnienie to nie znajdzie więc zastosowania przy dostawie terenów innych niż niezabudowane, tj. terenów zabudowanych.

Natomiast w przypadku dostaw nieruchomości gruntowych niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, które są terenami budowlanymi, czyli terenami przeznaczonymi pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Przepisy ustawy VAT nie zawierają jednak ani definicji „terenów zabudowanych”, ani „terenów niezabudowanych”. Jak jednak wskazuje się w judykaturze (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 kwietnia 2021 r., sygn. I FSK 560/18) przy ocenie czy nieruchomości gruntowe mogą być uznane za tereny niezabudowane należy mieć na względzie przede wszystkim stan faktyczny (tj. związany z rzeczywistym zabudowaniem nieruchomości lub brakiem zabudowy), co nie wyklucza, że w określonych przypadkach, ze względu na charakter gospodarczy transakcji, należy wziąć pod uwagę charakter obiektów znajdujących się na gruncie oraz fakt, czy obiekty posadowione na gruncie mają znaczenie wiodące dla określenia charakteru tego gruntu jako gruntu zabudowanego. Innymi słowy, nawet jeśli na gruncie znajdują pewne naniesienia, ale nie są one przedmiotem dostawy i nie nadają gospodarczego sensu przedmiotowi takiej dostawy, to grunt taki należy uznać za teren niezabudowany.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, zdaniem Stron należy uznać, że do dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT, gdyż wszystkie trzy działki składające się na Nieruchomości stanowią tereny budowlane, tj. są to działki niezabudowane, które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są przeznaczone pod zabudowę.

Transakcja sprzedaży (dostawa) Nieruchomości będzie stanowić dostawę towarów, którymi są tereny niezabudowane, a więc bezcelowe jest analizowanie dodatkowo zwolnienia z podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy VAT, gdyż przedmiotem dostawy przez Sprzedającego będą działki gruntu składające się na Nieruchomość, na których nie znajdują się żadne budynki, budowle ani ich części.

W konsekwencji, zdaniem wnioskodawców, sprzedaż (dostawa) Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem.

W zakresie pytania nr 2:

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy VAT, podatnikowi co do zasady przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów lub usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury powstaje w okresie, w którym spełnione zostają łącznie dwa warunki:

a)podatnik otrzymał fakturę,

b)w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W przypadku podatników rozliczających się w okresach miesięcznych, jeżeli podatnik taki nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego we wskazanym terminie, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych.

Jednocześnie w art. 88 ustawy VAT ustawodawca wskazał okoliczności, w których podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku. Jedną z tych okoliczności jest sytuacja, gdy transakcja udokumentowana fakturą z wykazanym podatkiem naliczonym nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Warunkiem skorzystania przez Kupującego z prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego jest również to, aby przy realizacji tego prawa pozostawał on zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Biorąc jednak pod uwagę, to, że:

a)planowana dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT,

b)zarówno Sprzedający, jak i Kupujący będą pozostawać podatnikami VAT czynnymi

– wyłączenie prawa Kupującego do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w celu udokumentowania dostawy Nieruchomości nie będzie miało zastosowania.

Dla oceny, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości należy zatem przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy VAT.

Na moment dostawy Nieruchomości Kupujący będzie pozostawać zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Ponadto, po nabyciu Nieruchomości Kupujący zamierza wykorzystać je na cele prowadzenia działalności gospodarczej poprzez realizację na niej Inwestycji, w ramach której powstaną budynki mieszkalne wielorodzinne z ewentualnymi usługami na parterze wraz niezbędną infrastrukturą oraz miejscami postojowymi zlokalizowanymi w garażu podziemnym i na terenie, o powierzchni użytkowej mieszkań przeznaczonych do sprzedaży nie mniejszej niż 12.000 m². Sprzedaż lokali powstałych w wyniku realizacji Inwestycji wraz z prawem do udziału w gruncie, nieruchomości wspólnej i innymi prawami akcesoryjnymi będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki. Zatem, jak wynika z powyższego, zakup Nieruchomości będzie związany wyłącznie z wykonywaniem przez Kupującego czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W rezultacie, po dokonaniu dostawy Nieruchomości i otrzymaniu przez Kupującego faktury VAT dokumentującej tę dostawę, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wykazany na tej fakturze.

Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 10, ust. 10b i ust. 11 ustawy VAT, prawo Kupującego do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wykazanego na takiej fakturze powstanie w rozliczeniu za okres, w którym Kupujący otrzyma fakturę od Sprzedającego, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym i w którym dojdzie do dostawy Nieruchomości, w którym po stronie Sprzedającego powstanie też obowiązek podatkowy z tego tytułu, albo w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych.

Podsumowując, w ocenie wnioskodawców Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o całą kwotę podatku VAT naliczonego, który będzie wykazany na fakturze wystawionej przez Sprzedającego celem udokumentowania sprzedaży (dostawy) Nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również (…).

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, grunty spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana, musi być wykonana przez podatnika, działającego w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Należy zaznaczyć, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że w analizowanej sprawie prawo własności Nieruchomości stanowi mienie Spółki z o.o. Majątek spółki zawsze będzie wykazywał bezpośredni związek z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą jako nabyty na skutek świadomego działania organów spółki w okresie jej istnienia i właśnie w celu wykorzystania go do prowadzenia działalności spółki.

A zatem przy dostawie prawa własności wskazanych we wniosku działek, spełnione będą przesłanki do uznania Sprzedającego za podatnika podatku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że w analizowanej sprawie, jak sami Państwo wskazali, Nieruchomości nie stanowią przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego. W konsekwencji, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.):

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1)lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2)sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki, również przewidziane jest zwolnienie od podatku.

Art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przypadku nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, możliwe jest – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budowli. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).

Art. 3 pkt 3 i 3a Prawa budowlanego:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

3. budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady , tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

3a. obiekcie liniowym – należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Gdy nie zostaną spełnione przesłanki dla zastosowania zwolnienia od podatku do sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – gdy przy ich nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT, a podatnik wykorzystywał je wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat).

To zwolnienie można zastosować dla dostawy towarów, gdy spełnione są łącznie dwa warunki:

‒towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

‒przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jeśli choć jeden z warunków nie jest spełniony, to dostawa towarów nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Aby wyjaśnić Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności należy ustalić, co będzie przedmiotem planowanej sprzedaży.

Art. 46 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Art. 47 Kodeksu cywilnego:

§ 1 Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności (…).

§ 2 Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z punktu widzenia prawa cywilnego właściciel gruntu oddanego w najem, dzierżawę, użyczenie lub udostępnionego w innej formie jest również właścicielem wzniesionych na nim budynków i budowli. Przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi – ale jeśli przebiegające przez działkę sieci infrastruktury technicznej są przyłączone do przedsiębiorstw przesyłowych to stanowią własność tych przedsiębiorstw.

Pojęcie „dostawa towarów” w ustawie o VAT nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności. Zatem nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. Właściwa interpretacja pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” uwzględnia, że dotyczy ono czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Powyższe tezy znajdują potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenie z 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financiën przeciwko Shipping and Forwarding Enterprise Safe). W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że:

„Wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1).

Jednak jednocześnie Trybunał zastrzegł, że:

„Zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, który nie stanowi własności zbywcy, to w świetle prawa cywilnego ten obiekt budowlany stanowi część składową nieruchomości. Natomiast w świetle ustawy o VAT nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z planowaną sprzedażą działek nr (…), (…) oraz (…), na których znajdują się naniesienia w postaci podziemnych linii energetycznych, które nie stanowią własności Sprzedającego i nie stanowią przedmiotu transakcji między Kupującym a Sprzedającym.

Skoro znajdujące się na ww. działkach linie energetyczne są własnością przedsiębiorstwa przesyłowego, to nie można przyjąć, że dokonają Państwo dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami. Bowiem to podmiot trzeci, a nie Państwo, faktycznie posiada te naniesienia i korzysta z nich jak właściciel. Zatem wskazane naniesienia w postaci podziemnych linii energetycznych nie będą przedmiotem dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Tak więc, w przypadku planowanej dostawy działek nr (…), (…) oraz (…), przedmiotem dostawy będzie wyłącznie sam grunt. Jednak nie można go uznać za grunt niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem posadowione są na nim budowle – podziemne linie energetyczne.

Zatem dostawa działek nr (…), (…) oraz (…) nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunt ten jest już zabudowany.

Powyższy pogląd podziela Naczelny Sąd Administracyjny, np. w wyroku z 5 lutego 2019 r. sygn. akt I FSK 44/17 Sąd wskazał:

„(…) określenie „teren niezabudowany” oznacza taki teren, na którym nie występują obiekty budowlane (budynki, budowle), przy czym dla oceny zabudowania bez znaczenia musi pozostać, jaka część wydzielonego terenu pokryta została obiektami budowlanymi, jak również czy zabudowę stanowią obiekty w całości, czy też części obiektów z uwagi na ich posadowienie w granicach wyodrębnionych, różnych zrazem terenów (sąsiadujących działek). Kwalifikacja terenu jako zabudowanego (nie będącego terenem niezabudowanym) nie wyklucza tego, że w okolicznościach takich, jak przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, przedmiotem planowanej dostawy będzie sam grunt, skoro Miastu nie przysługuje prawo do części budynków, które zachodzą na działkę stanowiącą jego własność. W takich bowiem warunkach Miasto nie będzie przenosić prawa do rozporządzania budynkami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ab inito u.p.t.u.), a jedynie w odniesieniu do gruntu. Nie zmienia to jednak tego, że stanowiący przedmiot planowanej transakcji grunt będzie gruntem zabudowanym (nie będzie gruntem niezabudowanym). Pojęcie „zabudowania” gruntu, tak jak ono funkcjonuje w języku potocznym, abstrahuje od kwestii prawa do zabudowy (do obiektów budowlanych) i dotyczy obiektywnego stanu naniesienia budynków i budowli w terenie. Wobec tego zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., jako odnoszące się do terenu niezabudowanego, nie obejmuje gruntu, na którym posadowione są budynki bądź budowle, a nawet ich części.”

Podobnie wypowiedział się NSA w wyroku z 30 maja 2018 r., sygn. akt I FSK 889/16.

W rozpatrywanej sprawie nie będzie miał także zastosowania art. 29a ust. 8 ustawy w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, ponieważ dostawa budowli nie będzie miała miejsca.

Skoro nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować czy do planowanej transakcji można zastosować zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak Państwo wskazali, od czasu nabycia Nieruchomości stanowiły składniki majątku Sprzedającego i nie były wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, w tym działalności opodatkowanej oraz zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, sprzedaż ww. działek nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie został spełniony jeden z warunków, o którym mowa w tym przepisie.

W konsekwencji sprzedaż Nieruchomości (działek nr (…), (…) oraz (…)) w ramach Transakcji będzie w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, w myśl którego sprzedaż (dostawa) Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania tym podatkiem jest prawidłowe (bowiem pomimo odmiennej argumentacji wywiedli Państwo prawidłowy skutek prawny co do braku zwolnienia dla planowanej dostawy Nieruchomości).

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia całej kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup Nieruchomości, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że zarówno Sprzedający jak i Kupujący są podatnikami VAT czynnymi i zachowają ten status na moment zawarcia umowy przenoszącej własność (dostawy) Nieruchomości. Kupujący zamierza na Nieruchomości zrealizować inwestycję budowlaną, a następnie sprzedać powstałe lokale w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT, niepodlegających zwolnieniu od tego podatku.

Jednocześnie, jak rozstrzygnięto w niniejszej interpretacji, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT. Zatem w odniesieniu do ww. Nieruchomości nie zajdzie zastosowania ww. przesłanka negatywna wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wyłączająca prawo do skorzystania z odliczenia podatku.

Zatem, w związku z nabyciem Nieruchomości, Kupujący będzie miał prawo do odliczenia całej kwoty podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku spełnione zostaną wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Nie jesteśmy uprawnieni do oceny prawnej załączników dołączonych przez Państwa do uzupełninie wniosku, a niniejszą interpretację wydano jedynie na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

(…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.