Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

21 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej zakresie braku uznania przedmiotu Transakcji za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, opodatkowania ww. czynności oraz prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu Transakcji.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.Zainteresowany będący stroną postępowania:

• A. Sp. z o.o.

2.Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

• B. sp. z o.o.

Opis zdarzenia przyszłego

A. Sp. z o.o. („A.”, „Spółka”, „Zbywca”) posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski. Wnioskodawca jest spółką kapitałową prawa polskiego, która podlega (i na moment opisanego zdarzenia będzie podlegać) nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych w Polsce. Wnioskodawca jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług dalej: („VAT”) w Polsce.

Spółka jest wyspecjalizowaną spółką dystrybucyjną wchodzącą w skład Grupy (...) (dalej: „Grupa”), która zajmuje się między innymi sprzedażą wyrobów gotowych, w tym takich produktów jak lody - przykładowo CN 2105001000, CN 2105009100, CN 2105009900 (dalej: „Lody”). Spółka nabywa Lody od (…) podmiotu - Spółki C. (dalej: „Pomiot C.”) i kolejno sprzedaje je do klientów zewnętrznych. Oprócz sprzedaży Lodów, Spółka zajmuje się również dystrybucją, marketingiem i sprzedażą towarów z innych kategorii produktowych.

W ramach globalnej restrukturyzacji Grupy planowane jest wyodrębnienie i przeniesienie do innej spółki kapitałowej prawa polskiego działalności w zakresie marketingu i dystrybucji Lodów (dalej: „Działalność lodowa”). Działalność lodowa obejmuje przede wszystkim działania w zakresie aktywacji marek Lodów, przygotowania i uzgodnienia z domami mediowymi harmonogramu emisji reklam, organizowanie promocji, badanie trendów rynkowych i gustów konsumentów, przygotowanie kampanii reklamowych oraz komunikację z mediami. Działalność lodowa zajmuje się również budowaniem i utrzymywaniem relacji z klientami (odbiorcami).

Po wyodrębnieniu i przeniesieniu Działalności lodowej (dalej: „Transakcja”), aktywność Spółki będzie koncentrowała się na działalności dystrybucyjnej i marketingowej pozostałych produktów (tj. z wyłączeniem Lodów). Przeprowadzenie opisanej wyżej reorganizacji umożliwi Wnioskodawcy skupienie się na jego pozostałej działalności i osiągnięcie efektywności poprzez odpowiednie zarządzanie kanałami sprzedaży.

Spółka B. sp. z o.o. (dalej: „Nabywca”) jest spółką kapitałową prawa polskiego, której zamiarem jest nabycie opisanych poniżej składników majątkowych i prowadzenie działalności gospodarczej związanej z Działalnością lodową. Nabywca jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

Opis planowanej transakcji

W związku z powyższymi planami na poziomie globalnym, z perspektywy lokalnej (tj. w ramach transakcji, która będzie miała miejsce w Polsce), Spółka planuje przenieść część swojego majątku związanego z Działalnością lodową.

Spółka zamierza zbyć poniżej wskazane składniki majątkowe związane z Działalnością lodową na rzecz Nabywcy, którego zamiarem będzie nabycie opisanych poniżej składników majątkowych i prowadzenie działalności związanej z Działalnością lodową. Intencją Zbywcy jest, aby Nabywca kontynuował Działalność lodową. Działalność ta będzie dalej podlegać opodatkowaniu VAT.

Planowana transakcja obejmie w szczególności przeniesienie następujących elementów:

1)część zakładu pracy obejmująca pracowników przypisanych do Działalności lodowej wraz ze zobowiązaniami pracowniczymi przypisanymi do nich (w tym w szczególności rezerwy na urlopy, rezerwy emerytalne, fundusz świadczeń socjalnych),

2)ekonomiczne korzyści wynikające z umów z klientami zewnętrznymi (odbiorcami towarów),

3)środki trwałe związane z dystrybucją Lodów (przykładowo zamrażarki do lodów, pojazdy związane z Działalnością lodową),

4)zapas artykułów promocyjno-marketingowych.

Część zakładu pracy przypisana do Spółki a związana z Działalnością lodową zostanie przeniesiona do Nabywcy w trybie w trybie art. 23¹ ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz.U. 2023 r. poz. 1465 ze zm. tekst jednolity, dalej: „Kodeks pracy”), a zatem pracownicy przypisani obecnie do Działalności lodowej przejdą do zakładu pracy Nabywcy.

Transfer części personelu będzie się wiązał z przejściem zobowiązań związanych z pracownikami, tj. rezerw urlopowych/emerytalnych, funduszu świadczeń socjalnych, itp. Do momentu dostosowania oprogramowania umożliwiającego rozliczenia spraw pracowniczych obsługa spraw pracowniczych u Nabywcy będzie przejściowo świadczona przez podmiot z Grupy - na podstawie (…) (dalej: „(…)”), bądź przez zewnętrznego dostawcę. Ma to na celu zapewnienie ciągłości wypłat dla pracowników i regulowania zobowiązań publicznoprawnych jako płatnik oraz zapewnienie odpowiedniego przetwarzania danych pracowników.

By zapewnić sprawną obsługę zadań Nabywcy, Spółka nie wyklucza, że przed Transakcją będzie przeprowadzać rekrutację dodatkowych pracowników dedykowanych bezpośrednio do pracy w zakresie Działalności lodowej. Rekrutacja powinna zakończyć się jednak przed datą Transakcji, w związku z tym pracownicy będą formalnie zatrudnieni przez Spółkę i w konsekwencji Transakcji zostaną przeniesieni do Nabywcy.

Odnosząc się do kwestii umów z dostawcami niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania Działalności lodowej, Strony planują przyjęcie następującego podejścia (w zakresie, w jakim jest to dopuszczalne na mocy obowiązujących przepisów prawa):

• Umowy, które można w pełni przypisać do linii biznesowej związanej z Działalnością lodową zostaną przeniesione na Nabywcę.
• W przypadku umów, których nie można bezpośrednio przypisać do linii biznesowej związanej z Działalnością lodową lub których przeniesienie na Nabywcę jest niemożliwe z innych powodów (np. niektóre media, leasing samochodów) - w okresie przejściowym Nabywca będzie mógł czerpać korzyści z przedmiotowych umów (część kosztów odpowiadająca aktywności biznesowej działalności lodowej będzie refakturowana na Nabywcę przez Zbywcę).

Z uwagi na to, że Spółka nie jest właścicielem globalnych marek, Transakcja nie będzie obejmowała transferu odpowiednich wartości niematerialnych i prawnych z nimi związanych.

Dodatkowo, Transakcja będzie obejmowała przeniesienie korzyści ekonomicznych wynikających z umów z klientami zewnętrznymi Spółki (tj. sieciami handlowymi). W praktyce będzie to oznaczało, że Nabywca będzie czerpać ekonomicznie korzyści z tych umów (na podstawie umowy serwisowej - (…) a także innych umów wewnątrzgrupowych), jednak formalnie ich stroną nadal pozostanie Spółka. Spółka we wskazanym okresie przejściowym będzie występować w roli tzw. komisanta. Spółka będzie również odpowiedzialna za obsługę finansową klientów, w tym ich fakturowanie występując w roli tzw. komisanta.

Moment, w którym Nabywca stanie się stroną umów z klientami zewnętrznymi będącymi odbiorcami towarów (Lodów), zostanie odroczony w czasie o około 2 lata od momentu Transakcji. Wnioskodawca jednakże zaznacza, że choć stroną wskazanych umów z kontrahentami w okresie przejściowym pozostanie Spółka, to Nabywca będzie faktycznie uzyskiwać korzyści ekonomiczne z umów z klientami, które będą pomniejszone o stosowną opłatę za usługę w ramach (…). Po okresie przejściowym (około 2 lat) planuje się, że umowy z klientami zewnętrznymi (odbiorcami towarów) zostaną przeniesione na Nabywcę.

Dokumentacja księgowa i finansowa Spółki prowadzona jest w sposób umożliwiający m.in. ustalenie przychodów i kosztów (a tym samym wyniku finansowego) dla celów zarządczych odrębnie dla Działalności lodowej, ale nie w celu utrzymywania odrębności finansowej Działalności lodowej. Do działalności tej nie jest przy tym przypisane odrębne konto lub subkonto bankowe.

Spółka zaznacza, że oprócz wskazanego powyżej wyodrębnienia finansowego Działalność lodowa nie ma wyodrębnienia organizacyjnego, np. w formie odrębnych struktur zarządzania, nie funkcjonuje jako oddział na podstawie uchwał/regulaminów wewnętrznych czy też rejestracji jako oddział przez sąd rejestrowy.

Jednocześnie Wnioskodawcy zwracają uwagę, że Transakcja nie obejmie takich elementów jak należności i zobowiązania (w tym należności i zobowiązania handlowe) oraz gotówki, które obecnie są związane z Działalnością lodową a które nie będą przedmiotem transferu i pozostaną w Spółce. Transakcja nie będzie również obejmowała transferu środków pieniężnych.

Nabywca nie przejmie aktywów bezpośrednio związanych ze stanowiskami pracy przenoszonych pracowników np. sprzętu komputerowego, samochodów służbowych. Obecnie Spółka zapewnia pracownikom tego typu narzędzia pracy na podstawie umów leasingowych. Umowy te nie przejdą na Nabywcę - ich stroną pozostanie Spółka, natomiast ich koszt będzie przenoszony na Nabywcę w ramach (…).

W ramach Transakcji nie dojdzie również do transferu aktywów związanych z wyposażeniem biura i miejsca pracy przenoszonych pracowników tj. biurek, krzeseł, itp.

W ramach Transakcji nie będzie przenoszony rachunek bankowy (nie ma dedykowanego rachunku bankowego dla Działalności lodowej i w związku z tym transfer nie będzie obejmował rachunku bankowego).

W celu ustalenia wartości Transakcji, Spółka dokona wyceny wyodrębnionych umów i innych aktywów. Składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji będą podlegały wycenie przez niezależnego rzeczoznawcę majątkowego. Powyższe ma umożliwić prawidłową alokację ceny pomiędzy zbywane aktywa, w tym kontrakty.

Ponadto po przeprowadzeniu Transakcji Nabywca planuje skorzystać z prawa do odliczenia VAT naliczonego (po otrzymaniu interpretacji przepisów prawa podatkowego potwierdzającej taką możliwość).

Wnioskodawcy zaznaczają również, że wskutek planowanej reorganizacji, niektóre funkcje związane z Działalnością lodową, które są obecnie (tj. przed Transakcją) wykonywane przez Wnioskodawcę, zostaną przeniesione do innego podmiotu C. z grupy Nabywcy (dalej: „Podmiot C. z grupy Nabywcy”), gdzie odpowiednio zostaną utworzone w tym zakresie nowe stanowiska pracy. Wskutek planowanej zmiany funkcjonalnej, po Transakcji Nabywca będzie funkcjonował w Polsce jako dystrybutor o ograniczonym ryzyku (ang. …), a Podmiot C. z grupy Nabywcy będzie pełnił rolę tzw. Centralnego przedsiębiorcy (ang. (…). Ponadto, Podmiot C. z grupy Nabywcy dokona płatności na rzecz Wnioskodawcy w związku z przejęciem od niego wskazanych funkcji związanych z Działalnością lodową. Spółka wskazuje na tę kwestie, gdyby miało mieć to znaczenie w ocenie Transakcji przez organ interpretacyjny, szczególnie z perspektywy braku realizacji wspomnianych funkcji po stronie Nabywcy po Transakcji. Wnioskodawcy zaznaczają jednak, że niniejszy wniosek dotyczy klasyfikacji podatkowej przedmiotu Transakcji tj. sprzedaży składników majątkowych związanych z Działalnością lodową przez Spółkę na rzecz Nabywcy.

Dalsza działalność Nabywcy po Transakcji

Po Transakcji Nabywca będzie dystrybuować Lody z wykorzystaniem nabytych od Spółki składników majątkowych, a także zawrze odpowiednie umowy, w tym przede wszystkim (...), w celu prowadzenia niezakłóconej działalności w zakresie dystrybucji Lodów. Ponadto, ze względu na globalny charakter reorganizacji, Nabywca będzie wspierany przez inne podmioty z Grupy pełniące funkcje związane z Działalnością lodową. Jak również wskazano powyżej, wskutek zmian funkcjonalnych związanych z reorganizacją, po Transakcji Nabywca będzie funkcjonował w Polsce jako dystrybutor o ograniczonym ryzyku, a Podmiot C. z grupy Nabywcy będzie pełnił rolę tzw. Centralnego przedsiębiorcy.

Jak wskazano powyżej, po dokonaniu Transakcji wprowadzony zostanie tzw. „przejściowy model operacyjny”. Na podstawie odpowiednich umów Grupa, a w szczególności Spółka, w ramach (...) będzie wspierać Nabywcę w niektórych aspektach jej działalności, w tym w szczególności w zakresie:

• obsługi klientów w zakresie zamówień, zarządzania poborem gotówki,
• windykacji,
• fakturowania klientów,
• wsparcia informatycznego, technicznego, w zakresie utrzymania mediów,
• wytycznych i nadzoru lub wsparcia operacyjnego.

Powyższe wynika z faktu, że w okresie przejściowym Nabywca nie będzie posiadał wystarczających zasobów by prowadzić Działalność lodową samodzielnie tj. bez wsparcia Spółki i Grupy.

W modelu przejściowym Spółka po Transakcji będzie działać w tzw. modelu komisowym z Nabywcą. Jak wskazano powyżej, Spółka będzie odpowiedzialna za obsługę umów z klientami zewnętrznymi, a także zakup gotowych produktów od podmiotu z grupy tj. Podmiotu C. Spółka działając jako komisant, będzie sprzedawać Lody na rachunek Nabywcy, lecz we własnym imieniu. Nabywa będzie odpowiedzialny za strategię sprzedaży i Spółka będzie stosować się do decyzji biznesowych Nabywcy w zakresie kształtowania polityki cenowej Lodów. Spółka w tym zakresie będzie pobierała oddzielną prowizję.

Przewiduje się, że taki okres przejściowy będzie trwał około 2 lata po dacie Transakcji.

Wnioskodawca wskazuje jednak, że w okresie przejściowym Nabywca zamierza prowadzić dystrybucję Lodów bez wprowadzania znaczących zmian organizacyjnych lub biznesowych, jednakże przy znacznym wsparciu ze strony Spółki oraz innych podmiotów z Grupy - ze względu na brak gotowości do prowadzenia Działalności lodowej niezależnie i samodzielnie. Dojdzie również do pewnych zmian funkcjonalnych w grupie Nabywcy, wskutek których Nabywca po Transakcji będzie funkcjonował w Polsce jako dystrybutor o ograniczonym ryzyku.

Pytania

1)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców polegające na przyjęciu, że przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części w rozumieniu ustawy o VAT, a tym samym Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatne zbycie poszczególnych składników majątkowych kwalifikowanych odpowiednio jako odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług?

2)Czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony wynikający z wystawionej przez Zbywcę faktury dokumentującej wynagrodzenie należne z tytułu Transakcji

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”) podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie zaś z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się natomiast każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również np. przeniesienie praw do własności niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Z kolei art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Złożony charakter Transakcji sprawił, że Wnioskodawcy chcą potwierdzić w ramach niniejszego wniosku właściwy sposób kwalifikacji Transakcji na potrzeby podatku VAT.

W ocenie Wnioskodawców, przedmiot Transakcji nie jest wystarczająco złożonym i samodzielnym zbiorem składników, by utworzyć zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz praktyki ukształtowanej w ramach interpretacji tego przepisu.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, w ramach globalnej transakcji działalność w zakresie Lodów ma zostać wydzielona, a ostatecznie sprzedana poza Grupę. W związku z tym, zamiarem Grupy jest sprzedaż wszystkich składników majątkowych związanych z Działalnością lodową we wszystkich państwach produkujących i dystrybuujących Lody w taki sposób, aby umożliwić podmiotom przejmującym dystrybucję i marketing Lodów jako tzw. „(...)”, czyli w pełni funkcjonujący i samodzielny biznes.

Zdaniem Wnioskodawców charakter globalnej transakcji nie powinien jednak kształtować charakteru transakcji lokalnej (tj. realizowanej przez podmioty lokalne tj. w Polsce). Przeważające znaczenie ma charakter transakcji lokalnej (tj. realizowanej przez podmioty prawa polskiego tj. Spółkę i Nabywcę) i to z tej perspektywy należy dokonywać analizy Transakcji.

Zdaniem Wnioskodawców, przeważające znaczenie ma charakter transakcji lokalnej (tj. realizowanej przez podmioty prawa polskiego tj. Spółkę i Nabywcę) i to z tej perspektywy należy dokonywać analizy Transakcji.

Innymi słowy, zdaniem Wnioskodawców sposób opodatkowania VAT Transakcji należy ocenić wyłącznie w oparciu o składniki majątkowe, które będą przedmiotem Transakcji. Należy rozważyć, czy składniki te stanowią przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część w rozumieniu ustawy o VAT, czy też przedmiot Transakcji stanowi transfer poszczególnych składników majątkowych, które nie stanowią przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Wnioskodawcy wskazują przy tym, iż interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT może być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Stąd - zdaniem Wnioskodawców - organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, bądź jego zorganizowanej części, czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części).

Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych (stanowisko przyjęte m.in. w wyroku NSA z 30 marca 2023 r. (sygn. akt II FSK 434/22), w wyroku NSA z 5 listopada 2019 r. (sygn. akt II FSK 1122/19), w wyroku NSA z 15 marca 2017 r. (sygn. akt II FSK 475/15) oraz w wyroku NSA z 4 listopada 2010 r. (sygn. akt II FSK 1019/09).

W dalszej części niniejszego wniosku o wydanie interpretacji wspólnej, Wnioskodawcy przedstawiają argumenty przemawiające za przyjęciem, iż przedmiot Transakcji stanowić będzie na gruncie przepisów ustawy o VAT transakcję sprzedaży indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

Klasyfikacja przedmiotu Transakcji

W ocenie Wnioskodawców, przedmiotowa Transakcja nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części, wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. W pierwszej kolejności zdaniem Wnioskodawcy należy rozważyć, czy Transakcja mogłaby stanowić na gruncie VAT zbycie (sprzedaż) przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa dla celów tej ustawy.

Zgodnie jednak z jednolitą praktyką organów podatkowych i sądów administracyjnych, w celu nadania znaczenia temu pojęciu, stosuje się definicję zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego (dalej: „k.c.”).

Możliwość odwołania się w tym zakresie do definicji przedsiębiorstwa zawartej w k.c. została potwierdzona m.in.:

• w wyroku z 27 kwietnia 2012 r. (sygn. akt I FSK 1039/11), w którym Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że „skoro bowiem ustawa o VAT nie określa w swej treści definicji przedsiębiorstwa, koniecznym jest zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i sięgnięcie do argumentacji spoza interpretowanego aktu prawnego (...). Słusznie zatem Sąd pierwszej instancji odniósł się do definicji przedsiębiorstwa, zawartej w art. 55¹ k.c”,
• szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej np. w interpretacji z 13 czerwca 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.109.2022.2.AA, czy też z 2 listopada 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.498.2021.2.MK, w których organ podkreślił, że „(...) Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny”.

W myśl regulacji zawartej w omawianym artykule k.c., przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje w myśl art. 55² k.c. wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych.

W konsekwencji, sprzedaż przedsiębiorstwa (wyłączona z zakresu ustawy o VAT) ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 55¹ k.c. elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym razie (tj., jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną przeniesione na nabywcę), sprzedaży takiej nie należy postrzegać jako zbycia przedsiębiorstwa.

Zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zatem zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawców nie można uznać, że planowana Transakcja powinna być klasyfikowana jako zbycie przedsiębiorstwa, co wynika przede wszystkim z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji tego pojęcia. W szczególności Transakcji nie będzie towarzyszyć transfer wszystkich składników, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. Przedmiotem Transakcji będą natomiast jedynie niektóre (a nie wszystkie) składniki należące do majątku przedsiębiorstwa Zbywcy, związane wyłącznie z dystrybucją i marketingiem Lodów.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w utrwalonej praktyce interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej - przykładowo w interpretacji indywidualnej z 2 lipca 2024 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.290.2024.2.PRP, czy też w interpretacji indywidualnej z 11 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.258.2021.2.JJ, gdzie organ jednoznacznie wskazał, że:

„Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia.”

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców Transakcja niewątpliwie nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa.

W dalszej kolejności należy zatem rozważyć, czy przedmiot Transakcji może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną organów podatkowych (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 stycznia 2025 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.819.2024.2.EW, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 listopada 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.559.2024.2.SR, czy interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 listopada 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.505.2024.4.KO) z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

• zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
• faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Aby można było mówić o powiązaniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół. Warunek ten sprowadza się w praktyce do odpowiedzi na pytanie, czy przenoszone na nabywcę składniki majątku są powiązane ze sobą w taki sposób, że na dzień dokonania transakcji nabywca jest w stanie - wyłącznie w oparciu o te składniki - kontynuować działalność gospodarczą wykonywaną przez zbywcę. Co przy tym istotne, zdaniem Wnioskodawców, konsekwencje wynikające z przeprowadzenia tego typu transakcji należy analizować wyłącznie w oparciu o czynności, które w ramach tej transakcji będą miały miejsce na terytorium kraju.

Zdaniem Wnioskodawców w analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem Transakcji nie stanowią takiego autonomicznego, zorganizowanego zespołu przede wszystkim z uwagi na fakt, że Nabywca nie stanie się stroną kontraktów z klientami zewnętrznymi, co dla spółki zajmującej się głównie dystrybucją produktów jest podstawą dla realizacji celów gospodarczych.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nabywca będzie jedynie beneficjentem korzyści wynikających z umów handlowych (odbiorcami towarów) zawartych przez Spółkę. Dopiero po okresie przejściowym, Nabywca będzie mógł samodzielnie realizować funkcje sprzedażowe w zakresie Lodów. W okresie przejściowym, w związku z otrzymanym wsparciem tym zakresie Nabywca będzie ponosić koszty na rzecz Spółki.

Podstawowym przedmiotem działalności Nabywcy ma być sprzedaż Lodów i to będzie jego główne źródło przychodów. W sytuacji, gdy Nabywca nie będzie w stanie samodzielnie zorganizować kanałów dystrybucji i je w pełni niezależnie obsługiwać, zdaniem Wnioskodawców, nie można wskazywać na samodzielną realizację zadań gospodarczych przez Nabywcę.

Nabywca w tym zakresie nie będzie miał bezpośredniego wpływu na formalny kształt relacji z klientami zewnętrznymi jak i na warunki handlowe w już wynegocjowanych umowach zawartych z odbiorcami sprzedawanych produktów. Co więcej Spółka po Transakcji pozostanie podmiotem odpowiedzialnym za obsługę finansową klientów, w tym ich fakturowanie.

Biorąc pod uwagę to, że podstawowe funkcje związane z dystrybucją Lodów i obsługą kontrahentów nie będą mogły być samodzielnie realizowane przez Nabywcę, a jedynie przy znaczącym wsparciu Spółki, przesłanka dotycząca niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze zdaniem Wnioskodawców nie zostanie spełniona.

Strony pragną również wskazać, że istotnym elementem funkcjonowania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, są zobowiązania (co zostało podkreślone przez ustawodawcę poprzez ustalenie aktualnego brzmienia przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT). W tym świetle należy wskazać, że w ramach przedmiotowej Transakcji w wymiarze ekonomicznym/finansowym na Nabywcę przechodzi jedynie część zobowiązań, które są związane z zatrudnianiem pracowników.

Zdaniem Wnioskodawców fakt, iż ustawodawca w definicji ZCP zdecydował się podkreślić konieczność występowania zobowiązań dowodzi bowiem, że element ten ma szczególne znaczenie dla definicji ZCP. Co więcej, organy podatkowe wskazują, że w sytuacji, gdy zobowiązania i należności istnieją i są funkcjonalnie związane ze ZCP, to powinny wchodzić w skład jej masy majątkowej dla uznania jej jako ZCP.

Definicja ZCP występuje wyłącznie na gruncie prawa podatkowego i wyraża ekonomiczne rozumienie przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części) jako całości gospodarczej, rozumianej jako aktywa i obciążające je pasywa. Taka definicja uwzględnia uwarunkowania gospodarcze transakcji polegającej na zbyciu ZCP, na której wartość zawsze wpływają zobowiązania związane z przenoszonym przedsiębiorstwem. Na wartość przejmowanych składników majątkowych mają wpływ przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Chociaż ustawodawca nie konkretyzuje, jakie zobowiązania należy uznać za funkcjonalnie związane z działalnością gospodarczą zbywcy, zdaniem Wnioskodawców należy przyjąć, iż chodzi tu o wszystkie ekonomicznie uzasadnione zobowiązania związane z działalnością gospodarczą zbywającego. Są to zatem wszystkie długi (a więc obowiązek do spełnienia określonego świadczenia pieniężnego lub w naturze), które wpływają na funkcjonowanie wyodrębnionej części przedsiębiorstwa. W kontekście przedmiotowej Transakcji, mając na względzie, że w wymiarze ekonomicznym/finansowym żadne zobowiązania handlowe nie przechodzą w jej wyniku na Nabywcę (jedynie zobowiązania pracownicze wynikające z charakterystyki przejścia części zakładu pracy - co wynika z ogólnie obowiązujących przepisów prawa, a nie uzgodnień pomiędzy stronami), zdaniem Wnioskodawców niedopuszczalne jest uznanie, że przedmiotem Transakcji jest ZCP. W takiej sytuacji brak jest bowiem tego kluczowego elementu, wskazanego wprost w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W wyniku Transakcji nie przejdą na Nabywcę również inne elementy charakterystyczne dla transferu przedsiębiorstwa/jego zorganizowanej części w postaci należności oraz środków pieniężnych. Bez powyższych elementów, dalsza działalność Nabywcy nie jest natomiast możliwa bez uzyskania nowego finansowania, co świadczy o tym, że w momencie transferu przedmiot Transakcji nie będzie w stanie samodzielnie realizować określonych zadań gospodarczych. Będzie to możliwe dopiero po zapewnieniu przez Nabywcę finansowania.

Finansowe oddzielenie składników materialnych i niematerialnych (łącznie ze zobowiązaniami) w kontekście definicji ZCP rozumiane jest jako wykonywanie działalności lub funkcji w oparciu o odrębny bilans i rachunek zysków i strat, tymczasowy bilans lub budżet. O wyodrębnieniu finansowym może również świadczyć posiadanie własnego rachunku bankowego dla konkretnego przedmiotu działalności. Innymi słowy, musi istnieć wyraźna granica między finansami dotyczącymi zbywanego majątku, a finansami dotyczącymi pozostałej działalności by uznać, że dana masa majątkowa stanowi ZCP.

Takiej wyraźnej granicy nie będzie w sytuacji Wnioskodawców. Świadczy o tym:

• brak prowadzenia osobnej księgowości dla każdego przedmiotu działalności (w tym dotyczącej Działalności lodowej i pozostałej działalności Spółki),
• brak odrębnych rachunków bankowych dla każdego przedmiotu działalności wszystkie rodzaje działalności są obsługiwane przez wspólny rachunek bankowy.

Wnioskodawca potwierdza, że zgodnie z polityką rachunkowości posiada rozbudowany system kont księgowych umożliwiający przyporządkowanie poszczególnych przychodów i kosztów (w tym dotyczących Działalności lodowej i działalności pozostałej), lecz Zdaniem Wnioskodawcy nie jest to wystarczająca przesłanka do uznania, że zaistniało wyodrębnienie finansowe. Wynik operacyjny Działalności lodowej jest identyfikowalny tylko w raportowaniu zarządczym i dla celów zarządczych. Co więcej, koszty/przychody finansowe i obciążenia podatkowe nie są alokowane do Działalności lodowej, lecz pozostają w wyniku na poziomie całej Spółki.

Ustalenie przychodów i należności dotyczących Działalności lodowej jest w stanie odzwierciedlić prawidłową kwotę przychodów i należności, lecz tego samego nie można powiedzieć o kosztach i zobowiązaniach. Istnieje bowiem szeroka grupa kosztów mających charakter kosztów ogólnych, których nie da się precyzyjnie podzielić w celu ustalenia jaka ich część przypada na konkretną gałąź działalności gospodarczej. Są to przykładowo koszty najmu (utrzymania) nieruchomości, koszty mediów, usługi księgowe, usługi prawne. Tak sporządzony bilans (czy inne dokumenty finansowe lub księgowe) nie pokaże pełnej sytuacji finansowej części majątku.

Ponadto, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, mogą wystąpić sytuacje, w których umowy z dostawcami, niezbędne do prowadzenia działalności, nie zostaną przeniesione na Nabywcę. Część umów wiążących Zbywcę została bowiem podpisana na potrzeby Spółki jako całości i dokonanie bezpośredniej cesji może nie być możliwe z punktu widzenia prawnego lub biznesowego. Jeśli umowy te okażą się wymagane do prowadzenia działalności przez Nabywcę, w okresie przejściowym, Nabywca będzie mógł czerpać korzyści z przedmiotowych umów (część kosztów odpowiadająca Działalności lodowej byłaby wówczas refakturowana na Nabywcę przez Zbywcę).

Dodatkowo, Wnioskodawcy pragną podkreślić, że jak wskazano powyżej, w przejściowym modelu operacyjnym, Nabywca w toku swojej działalności będzie korzystał ze wsparcia ze strony Grupy, polegającego na świadczeniu na jego rzecz usług, m.in. w zakresie obsługi finansowo-księgowej, czy też informatycznej. Podobnie w obszarze kadrowo-płacowym, do czasu przygotowania odpowiednich systemów i polityk, Nabywca będzie korzystać ze wsparcia podmiotu z Grupy lub usług dostawcy zewnętrznego. Wnioskodawcy zaznaczają przy tym, że bez dostępu do wskazanych wyżej usług, kontynuacja działalności przez Nabywcę nie byłaby możliwa. Powyższe prowadzi zatem do wniosku, że przenoszone w ramach Transakcji składniki majątkowe nie pozwalają na samodzielne, nieprzerwane kontynuowanie działalności Spółki przez Nabywcę. Działania Nabywcy wymagają bowiem uzupełnienia o dodatkowe, istotne elementy.

O braku możliwości samodzielnego realizowania zadań gospodarczych przez zespół składników przenoszonych na Nabywcę świadczy również fakt, iż, jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, Nabywca będzie korzystać w toku swojej działalności ze wsparcia ze strony Grupy, w tym przede wszystkim ze strony Zbywcy [na podstawie (...)], która będzie świadczyć na jego rzecz usługi m.in. w zakresie:

• obsługi klientów w zakresie zamówień,
• zarządzania poborem gotówki,
• windykacji,
• fakturowania klientów,
• podnajmu przestrzeni biurowej,
• leasingu sprzętu komputerowego/samochodów,
• obsługi księgowej, informatycznej, konserwacji użytkowanych mediów, czy też usługi wsparcia operacyjnego.

Zdaniem Wnioskodawców jest to kolejny argument na poparcie stanowiska, zgodnie z którym przenoszone składniki nie mogą stanowić ZCP. Wnioskodawcy pragną ponownie zaznaczyć, że samodzielność, o której mowa powyżej, musi występować od samego początku, to znaczy, że aby uznać zespół transferowanych składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zdolność do samodzielnego realizowania konkretnych zadań występować musi już w chwili transferu.

Wnioskodawcy pragną ponownie zaznaczyć, że samodzielność, o której mowa powyżej, musi występować od samego początku, to znaczy, że aby uznać zespół transferowanych składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zdolność do samodzielnego realizowania konkretnych zadań występować musi już w chwili transferu.

W przeciwnym razie nie możemy mówić o ZCP, a jedynie o pewnych składnikach, które będą zdolne do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych dopiero po podjęciu odpowiednich kroków organizacyjnych, technicznych, administracyjnych, jak również po zapewnieniu potrzebnego finansowania oraz uzupełnieniu o inne składniki materialne i niematerialne. W takiej sytuacji nie może być mowy o niezależności ani samodzielności transferowanego zespołu składników, a tym bardziej o zdolności do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych.

W tym zakresie Wnioskodawcy wskazują, że zgodnie z praktyką organów podatkowych (patrz. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 listopada 2024 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.389.2024.2.MW) możliwość stanowienia przez zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

W tym zakresie zdaniem Wnioskodawców warto również odwołać się do wydanych przez Ministerstwo Finansów objaśnień Podatkowych z 11 grudnia 2018 r. - „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” („Objaśnienia MF”).

Jak wskazano bowiem w Objaśnieniach MF, dla dokonania oceny spełnienia powyższego kryterium zweryfikować należy, czy przenoszony zespół składników majątkowych zawiera elementy pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności:

• angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub,
• podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Treść Objaśnień MF wskazuje jednoznacznie, iż za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że Transakcja nie spełni kryteriów pozwalających uznać - w świetle Objaśnień MF - że przenoszony zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez Spółkę.

Wnioskodawcy wskazują również, że elementem przesądzającym o charakterze transakcji nie będzie również przeniesienie zakładu pracy obejmującego pracowników. Bez względu na fakt czy przejście pracowników dokonane zostanie w trybie art. 23^¹ Kodeksu Pracy czy na innej podstawie prawnej oraz czy przejście to ma związek z Transakcją, nie będzie to miało ostatecznego wpływu na uznanie, że składniki majątkowe związane z działalnością prowadzoną w zakresie dystrybucji i marketingu Lodów (w połączeniu bądź nie z przejętymi pracownikami) nie tworzą przedsiębiorstwa ani ZCP z uwagi na brak istotnych elementów charakterystycznych dla przedsiębiorstwa lub ZCP.

Należy bowiem pamiętać, że prawo pracy, jako odrębna gałąź prawa, zawiera odrębne od prawa podatkowego definicje i nie należy ich utożsamiać z definicjami zawartymi w przepisach prawa podatkowego. Częścią zakładu pracy (w rozumieniu przepisów Kodeksu Pracy) jest każdy jego składnik, np. lokal, maszyna, określone prawo majątkowe, itd. Części zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ § 1 k.p. nie można utożsamiać wyłącznie ze składnikami materialnymi - mogą ją także stanowić zadania pracodawcy (wyr. SN z 7 lutego 2007 r. sygn. akt I PK 212/06, OSNP 2008, Nr 5-6, poz. 66). Zatem przejęcie zakładu pracy ma miejsce nie tylko przy przekazaniu składników majątkowych, ale także przy przejęciu zadań zakładu (wyr. SN z 9 grudnia 2004 r. I PK 103/04, OSN - 2005, Nr 15, poz. 220).

Ocena, że doszło do przejścia części zakładu pracy na nowego pracodawcę, zależy od ustalenia, iż przejął on w faktyczne władanie część zadania lub zadań, stanowiących placówkę zatrudnienia, a więc w zakresie pozwalającym na wykonywanie obowiązków pracowniczych. Nie musi to polegać na nabyciu przedsiębiorstwa lub jego części oraz nie zależy od rodzaju czynności prawnej na podstawie, której następuje (wyr. SN z 15 września 2006 r. sygn. akt I PK 75/06, OSNP 2007, Nr 17-18, poz. 250).

Powyższe wskazuje, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisach podatkowych, od których zależy prawidłowa kwalifikacja dokonanej transakcji za gruncie ustawy o VAT, jest całkowicie niezależna od kwalifikacji dokonanej na gruncie Kodeksu Pracy i uznania, że pracownicy przeszli w trybie art. 23¹ k.p.

Odnosząc się do całości powyższych rozważań, należy zatem stwierdzić, że przedmiot Transakcji w kształcie, w jakim zostanie sprzedany przez Zbywcę, nie będzie umożliwiał Nabywcy samodzielnego realizowania zadań gospodarczych. Przedmiot Transakcji, już po jego nabyciu przez Nabywcę, będzie musiał bowiem zostać uzupełniony o inne istotne elementy wskazane powyżej przez Strony. Tym samym, definicja ZCP nie zostanie w tym wypadku spełniona.

W tym miejscu Wnioskodawcy wskazują, że analogiczne stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej wydanej na wniosek Spółki przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”):

- 29 kwietnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.195.2021.1.EW. Rozstrzygnięcie to dotyczyło zbliżonego stanu faktycznego, tj. sprzedaży przez Spółkę zespołu składników materialnych przeznaczonych do dystrybucji określonej grupy produktowej (herbat). We wskazanej interpretacji organ zgodził się ze stanowiskiem Spółki, iż „należy zatem stwierdzić, że przedmiot Transakcji w kształcie, w jakim zostanie sprzedany przez Zbywcę, nie będzie umożliwiał Nabywcy samodzielnego realizowania zadań gospodarczych. Przedmiot Transakcji, już po jego nabyciu przez Nabywcę, będzie musiał bowiem zostać uzupełniony o inne istotne elementy wskazane powyżej przez Wnioskodawców. Uzupełnienie to nie będzie szybkie i proste - dlatego też przewidziany jest kilkunastomiesięczny okres przejściowy. Tym samym, definicja ZCP nie zostanie w tym wypadku spełniona. (podkreślenie: Wnioskodawcy)”.

Przedstawione stanowisko znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Tytułem przykładu, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”):

- w wyroku z 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15), wskazał, iż „Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”,

- w wyroku z 1 lutego 2017 r. (sygn. akt I FSK 999/15), gdzie NSA wręcz podkreślił niespójność analizy sądu pierwszej instancji w trakcie badania, czy będący przedmiotem rozstrzygnięcia zespół składników majątkowych spełnia definicję ZCP: „(...) Ocena prawna Sądu w zakresie ustaleń faktycznych stanowiących podstawę rozstrzygnięcia jawi się, wobec tego jako niespójna. Z jednej strony Sąd podnosi, że skarżąca nabyła zorganizowany zespół składników majątkowych, które w chwili przekazania były zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych w zakresie obrotu paliwem. Z drugiej zaś wskazuje, że dopiero zobowiązania podjęte w następstwie nabycia przedmiotowej nieruchomości pozwoliły na realizację ww. przedsięwzięcia gospodarczego, co zresztą znajduje też potwierdzenie w przywoływanych przez organy (i Sąd) zeznaniach wspólnika (...)”. Dodatkowo, jak zauważył NSA, samo zawarcie następczo umów umożliwiających prowadzenie nawet tożsamej co do charakteru działalności nie przesądza o jej kontynuacji w oparciu o zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Takie ustalenie pomijałoby bowiem wskazany wyżej warunek funkcjonalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa już w momencie nabycia składników majątkowych”.

- w wyroku z dnia 6 maja 2021 r. (sygn. I FSK 646/18), w którym stwierdzono, że „(...) należy zwrócić uwagę na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości, który uznał, że w odniesieniu do pojęcia przekazania całości lub części majątku należy je interpretować w ten sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, które obejmuje składniki materialne i, w określonych sytuacjach, niematerialne, łącznie składające się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, lecz nie obejmuje ono zwykłego zbycia towarów takiego jak sprzedaż zapasów produktów (...) aby nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, konieczne jest, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, a kwestię czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru danej działalności gospodarczej”.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych. Przykładowo:

- w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 14 maja 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.83.2018.2.JM, organ wyjaśnił, iż „Konkretny zespół składników materialnych i niematerialnych, aby mógł być uznany za przedsiębiorstwo lub za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinien odznaczać się gospodarczą samodzielnością już w momencie jego zbycia”.

- w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 19 stycznia 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.390.2023.4.PJ, gdzie stwierdzono, że „(...) zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).” Organ potwierdził także „(...) w oparciu o będący przedmiotem planowanej sprzedaży zespół składników majątkowych i niemajątkowych, nie będzie możliwe (choćby potencjalnie) samodzielne prowadzenie działalności produkcyjnej przez Nabywcę. (...) Tym samym zbywana Fabryka nie będzie posiadała dolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, że Fabryka, będąca przedmiotem planowanej transakcji, nie może zostać uznana za przedsiębiorstwo ani zorganizowaną część przedsiębiorstwa Zbywcy”.

Uwzględniając przytoczone orzecznictwo i praktykę interpretacyjną organów podatkowych, w ocenie Stron nie ulega wątpliwości, iż ustalając, czy dany zespół składników majątkowych powinien być traktowany jako ZCP w rozumieniu przepisów ustawy o VAT istotne jest, by zespół ten był nie tylko funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony, ale również stanowił całość zdolną do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej już w momencie przekazania (tj. w momencie dokonania transakcji).

Spełnienie powyższych kryteriów jest konieczne by można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie VAT.

Przedmiot Transakcji nabierze natomiast zdolności do prowadzenia działalności gospodarczej dopiero po uzupełnieniu go przez Spółkę o inne składniki, funkcje i kompetencje obejmujące, w szczególności dostęp do kontraktów handlowych z klientami.

Ponadto, wskutek reorganizacji dojdzie do pewnych zmian funkcjonalnych związanych z Działalnością lodową, które zakładają zaangażowanie do prowadzenia Działalności lodowej nie tylko Nabywcy, ale również innego podmiotu z grupy Nabywcy. Zakłada się bowiem, że niektóre funkcje związane z Działalnością lodową, które są obecnie (tj. przed Transakcją) wykonywane przez Wnioskodawcę, zostaną przeniesione do Podmiotu C. z grupy Nabywcy, gdzie odpowiednio zostaną utworzone w tym zakresie nowe stanowiska pracy. Wskutek planowanej zmiany funkcjonalnej, po Transakcji Nabywca będzie funkcjonował w Polsce jako dystrybutor o ograniczonym ryzyku, a Podmiot C. z grupy Nabywcy będzie pełnił rolę tzw. Centralnego przedsiębiorcy.

Zdaniem Wnioskodawcy fakt przeniesienia pewnych funkcji z Wnioskodawcy do Podmiotu C. z grupy Nabywcy również świadczy o tym, że po Transakcji Nabywca nie będzie kontynuował Działalności lodowej w takim samym zakresie w jakim była ona uprzednio wykonywana przez Wnioskodawcę - do kontynuacji Działalności lodowej konieczne będzie bowiem zaangażowanie Podmiotu C. z Grupy Nabywcy. Ponadto, po Transakcji Nabywca będzie funkcjonował Polsce jako dystrybutor o ograniczonym ryzyku - co nie miało ma miejsca w przypadku prowadzenia Działalności lodowej przez Wnioskodawcę przed Transakcją.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, przedmiotowa Transakcja (rozumiana jako zbycie składników majątkowych Zbywcy faktycznie znajdujących się na terytorium Polski) nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawców należy uznać, iż sprzedaż przedmiotowych składników będzie stanowiła odpowiednio lokalną dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 2

Mając na uwadze powyższą argumentację, zdaniem Wnioskodawców, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktur wystawionych przez Zbywcę celem udokumentowania wynagrodzenia należnego z tytułu Transakcji, ponieważ Transakcja podlega opodatkowaniu VAT, a przedmiot Transakcji będzie wykorzystywany przez Nabywcę do kontynuowania Działalności lodowej, która to stanowi działalności opodatkowaną VAT.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, co do zasady przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast według art. 86 ust. 2 lit. b, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług czy też dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jednocześnie, przepisy ustawy o VAT wskazują, że podatnik może dokonać odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w następujących terminach:

1)w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10), jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę (art. 86 ust. 10b pkt 1),

2)w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w ww. terminie (art. 86 ust. 11).

Natomiast stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, w ocenie Wnioskodawców, Nabywcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT wykazanego na wystawionej przez Zbywcę fakturze dokumentującej Transakcję. Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym dojdzie do sprzedaży (pod warunkiem otrzymania w tym okresie faktury wystawionej przez Spółkę w trzech kolejnych okresach rozliczeniowych.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawców:

Przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatne zbycie poszczególnych składników majątkowych kwalifikowanych odpowiednio jako odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług.

Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony wynikający z wystawionej przez Zbywcę faktury dokumentującej wynagrodzenie należne z tytułu Transakcji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Końcowo informuje, że obecny publikator:

• ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług to: (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.),
• ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061),
• ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 277).

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 w zw. z art. 14r § 5 Ordynacji podatkowej.