Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czynności wniesienia aportem nakładów na infrastrukturę oświetleniową (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz

·braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przy realizacji inwestycji (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzupełnili go Państwo pismem z 30 kwietnia 2025 r. (wpływ 30 kwietnia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i rozlicza podatek VAT za swoje jednostki. Gmina realizuje zadania własne nałożone odrębnymi przepisami prawa, do realizacji których została powołana oraz czynności dla realizacji których zawarła umowy cywilnoprawne (np. najem lokali mieszkalnych i użytkowych, dostarczanie wody, odbiór ścieków).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.) do zadań własnych gminy należy m.in. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów, organizacji ruchu drogowego oraz zaopatrzenia w energię elektryczną.

W związku z realizacją powyższych zadań Gmina na bieżąco rozbudowuje sieć oświetlenia ulicznego na terenie Gminy.

Gmina jest w trakcie realizacji zadania inwestycyjnego pn. „(…)” w ramach Rządowego Funduszu Polski Ład. Inwestycja obejmuje modernizację opraw nieenergooszczędnych na nowe oprawy LED na terenie Gminy.

8 lipca 2024 r., aby zadanie mogło być realizowane, została podpisana umowa dzierżawy między: A Spółka z o.o. zwanym w umowie „Wydzierżawiającym” a Gminą zwaną w umowie „Dzierżawcą”. Przedmiotem umowy jest Infrastruktura Oświetleniowa Wydzierżawiającego objętą Programem, z ograniczeniem do stanowiącego własność Wydzierżawiającego zestawu oświetleniowego składającego się z dwóch elementów, tj. opraw oświetleniowych oraz linii zasilających w zakresie niezbędnym do prawidłowego działania tych opraw. Zawarta umowy dzierżawy jest umową odpłatną.

Umowa z wykonawcą zadania została podpisana 22 listopada 2024 r. i obejmuję ona realizację zadania pod nazwą „(…)”.

Uzyskano dofinansowanie w ramach Rządowego Funduszu Polski Ład: Programu Inwestycji Strategicznych. Między Gminą a Spółką została zawarta umowa dzierżawy, w której zobowiązała się wnieść do Spółki infrastrukturę jako wkład niepieniężny (aport) w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym.

Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT, nie prowadzi i nie planuje rozpoczęcia żadnej działalności gospodarczej w związku z tą inwestycją. Majątek powstały w skutek realizacji przedmiotowej inwestycji będzie służył zaspakajaniu potrzeb wspólnoty, w szczególności nie będzie on wykorzystywany przez Gminę do prowadzenia działalności opodatkowanej. Gmina nie będzie prowadziła sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT z wykorzystaniem inwestycji, nie pobierała dotychczas i nadal nie będzie pobierała opłat za korzystanie z powstałej infrastruktury, nie osiąga i nie będzie osiągała z tego tytułu żadnych dochodów.

Na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 3 do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów, organizacji ruchu drogowego oraz zaopatrzenia w energię elektryczną. Planowane i finansowane prace związane z realizacją projektu „(…)” w ramach Rządowego Funduszu Polski Ład należą do zadań własnych gminy. Zatem przedmiotowe zadanie wpisuje się w zakres prowadzonej przez Gminę działalności publicznej.

Gmina nie ma możliwości odzyskania w całości lub w części naliczonego podatku VAT, w związku z realizacją ww. zadania. Infrastruktura oświetleniowa była i będzie wykorzystywana przez Gminę do realizacji zadań własnych.

Gmina przystąpiła do realizacji zadania z zamiarem wniesienia jej aportem do spółki. Zmodernizowana infrastruktura oświetleniowa na terenie Gminy jest wypełnianiem zadań publicznoprawnych, ale Gmina modernizuje urządzenia elektroenergetyczne oświetlenia ulicznego i drogowego z zamiarem wniesienia ich jako wkład niepieniężny (aport) do spółki. Na potwierdzenie tego, że Infrastruktura oświetleniowa od początku realizacji inwestycji miała zostać wniesiona aportem do spółki Gmina zawarła umowę dzierżawy ze spółką. Spółka nie jest ani jednostką, ani zakładem budżetowym Gminy. Spółka posiada odrębną podmiotowość prawną, i jest odrębnym od Gminy podatnikiem VAT.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Modernizowana infrastruktura oświetleniowa na terenie Gminy jest własnością A Sp. z o.o.

W celu realizacji zadania Gmina będzie ponosić wydatki za wykonanie zadania, które każdorazowo dokumentowane będą wystawionymi na Gminę fakturami VAT. Na fakturach jako nabywca wskazane będą dane Gminy, w tym numer NIP Gminy.

Przedmiotem zawartej umowy dzierżawy pomiędzy A Sp. z o.o., a Gminą jest Infrastruktura Oświetleniowa objęta Programem, z ograniczeniem do stanowiącego własność Wydzierżawiającego zestawu oświetleniowego składającego się z dwóch elementów, tj. opraw oświetleniowych w liczbie xxx sztuk oraz linii zasilających w zakresie niezbędnym do prawidłowego działania tych opraw.

Z tytułu dzierżawy Dzierżawca zobowiązuje się do płatności na rzec Wydzierżawiającego, miesięczny czynsz dzierżawny w wysokości stanowiącej iloczyn ilości opraw, stanowiących przedmiot dzierżawy oraz stawki jednostkowej w wysokości (…) zł netto, powiększonej o obowiązującą stawkę podatku VAT. Stawka jednostkowa podlega corocznej waloryzacji o wskaźnik inflacji, zgodnie ze średniorocznym wskaźnikiem cen towarów i usług konsumpcyjnych ogółem w danym roku w stosunku do roku poprzedniego, ogłaszanym w Monitorze Polskim przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego.

Zgodnie z umową dzierżawy zawartą w dniu 8 lipca 2024 r. pomiędzy A Sp. z o.o. a Gminą, nastąpi zwrot zmodernizowanej infrastruktury oświetleniowej z uwzględnieniem normalnego zużycia wraz z sfinansowanymi przez Gminę nakładami i ulepszeniami, w szczególności urządzeniami zainstalowanymi w ramach realizacji Programu, po upływie okresu trwałości inwestycji.

Formą rozliczenia, zgodnie z ww. umową dzierżawy będzie konwersja wierzytelności na udziały przysługujące Gminie w podwyższonym kapitale zakładowym spółki oświetleniowej.

Pytania

1.Czy czynność prawna wniesienia aportem Infrastruktury oświetleniowej do Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

2.Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy realizacji ww. inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 poz. 361 ze zm.).

W myśl tego przepisu, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 ustawy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 przedmiotowej ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Gmina w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.) wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 6 ust. 1 przedmiotowej ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy do zadań własnych gminy należy zaspakajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy z zakresu gminnych dróg, ulic, mostów, placów, organizacji ruchu drogowego oraz zaopatrzenia w energię elektryczną.

Zadanie „(…)” realizowane jest w ramach tzw. zadań własnych gminy, nałożonych na nią przepisami ustawy o samorządzie gminnym, ponieważ zmodernizowana infrastruktura oświetleniowa służy i służyć będzie (bezpłatnie) zaspakajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty gminnej. Infrastruktura nie będzie służyła działalności opodatkowanej podatkiem VAT, tym samym Gmina realizując opisaną inwestycję nie będzie działała w charakterze podatnika VAT, ponieważ nabywanych towarów i usług niezbędnych do zrealizowania tej inwestycji nie będzie wykorzystywała do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wybudowana Infrastruktura po jej oddaniu do użytkowania służyć będzie oświetleniu ulicznemu Gminy, z momentem wniesienia jej aportem do Spółki jej funkcja nie ulegnie zmianie, tj. będzie nadal służyć oświetleniu ulicznemu Gminy.

Nabycie towarów i usług w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji nie daje – w świetle art. 86 ust. 1, art. 87 ust. 1 oraz art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 poz. 361 ze zm. ) – prawa do odzyskania w drodze do odliczenia lub zwrotu podatku VAT naliczonego w całości ani w części, zarówno w trakcie ponoszenia kosztów na inwestycje jak i po jej zakończeniu, ponieważ według przepisów ustawy o samorządzie gminnym, inwestycja ta należy do zakresu zadań własnych Gminy. Ponadto Gmina nie będzie prowadziła sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, z wykorzystaniem tej infrastruktury.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Natomiast w myśl art. 15 ust. 6 ustawy: Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 1465) Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym: do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy dotyczące gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, oraz zaopatrzenia w energię elektryczną.

Zapewnienie oświetlenia ulic, placów i dróg publicznych znajdujących się na terenie gminy, jest zbiorową potrzebą wspólnoty, jaką jest gmina i ma charakter celu publicznego.

Zatem, należy uznać, że realizując przedstawione zadanie Inwestycyjne w zakresie modernizacji oświetlenia ulicznego, Gmina nie działa w charakterze podatnika podatku VAT. Po zakończeniu inwestycji infrastruktura oddana do użytkowania służy oświetleniu ulicznemu Gminy, z momentem wniesienia jej aportem do Spółki jej funkcja nie ulegnie zmianie tj. nadal będzie służyć oświetleniu ulicznemu Gminy. Czynności odpłatnego przeniesienia prawa własności ww. Infrastruktury wykorzystywanej do wykonywania zadań własnych nie sposób traktować w kategorii działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Oznacza to, że wniesienie aportem do Spółki opisanej Infrastruktury oświetleniowej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, ani nie będzie zwolnione z VAT.

Reasumując Infrastruktura powstała w ramach realizacji inwestycji nie służy i nie będzie służyła do wykonywania jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura była, jest i będzie wykorzystywana przez Gminę do realizacji jej zadań własnych.

Ponadto, w związku z powyższym, aport powstałej Infrastruktury do Spółki nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT, ani zwolnieniu z podatku VAT, a Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od ww. inwestycji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Natomiast w oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy:

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby niebędące dostawą. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Usługą nie będzie natomiast takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może zatem spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Co istotne, z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, kiedy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu.

Ponadto, aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którymi wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Z tego względu, wniesienie aportu w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów lub za odpłatne świadczenie usług, w zależności od przedmiotu aportu.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że aport, co do zasady, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy odnieść się do instytucji przelewu wierzytelności, która została uregulowana przepisami art. 509-517 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”.

Stosownie do art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego:

Według art. 509 § 2 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego:

W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku przelewu przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem).

Ze wskazanych uregulowań wynika, że wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie).

Wobec tego wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

Co istotne, nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Natomiast w myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. U. UE L 347 z 11.12.2006 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

I tak, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 3 tej ustawy:

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Natomiast stosownie do art. 9 ust. 2 cyt. ustawy:

W tym miejscu należy zauważyć, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej 20 marca 2014 r. wydał postanowienie w sprawie C-72/13 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, w którym orzekł, że „dyrektywę 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji takich jak te zamierzone przez gminę Wrocław, o ile sąd odsyłający stwierdzi, iż transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy oraz, iż nie są wykonywane przez rzeczoną gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej dyrektywy. Jeśli jednak należałoby uznać te transakcje za wykonywane przez wspomnianą gminę działającą w charakterze organu władzy publicznej, przepisy dyrektywy 2006/112 nie sprzeciwiałyby się ich opodatkowaniu, gdyby sąd odsyłający stwierdził, że ich zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej dyrektywy”.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter działalności gospodarczej – mają charakter cywilnoprawny, a nie publicznoprawny.

Ustawa z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 320 ze zm.), w art. 2a ust. 2 wskazuje, że:

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

W myśl ust. 2 ww. art. 19 ustawy o drogach publicznych:

Na podstawie art. 20 pkt 4 ustawy o drogach publicznych:

Drogi i urządzenia związane z drogą powinny spełniać m.in. wymagania określone w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 24 czerwca 2022 r. w sprawie przepisów techniczno-budowlanych dotyczących dróg publicznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1518).

W § 86 ust. 1 ww. rozporządzenia zostały określone sytuacje, kiedy droga powinna zostać oświetlona ze względów bezpieczeństwa ruchu.

Natomiast zgodnie z § 2 ust. 1 powoływanego rozporządzenia:

Przepisy powyższe odnoszą się do warunków technicznych i nie mogą przesądzać o sposobie finansowania, który jest regulowany przez ustawę Prawo energetyczne.

Jak stanowi art. 18 ust. 1 pkt 2 ustawy z 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 266 ze zm.):

Stosownie do art. 18 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

W myśl art. 3 pkt 22 ww. ustawy:

Przepisom ustawy Prawo energetyczne odpowiada cytowany wyżej art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zgodnie z którym do zadań własnych gminy należy zaspakajanie potrzeb wspólnoty, w tym m.in. zaopatrzenie w energię elektryczną.

Nie powinno więc budzić wątpliwości, że zapewnienie oświetlenia ulic, placów i dróg publicznych znajdujących się na terenie gminy jest zbiorową potrzebą wspólnoty, jaką jest gmina i ma charakter celu publicznego.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i rozlicza podatek VAT za swoje jednostki. Realizują Państwo zadania własne nałożone odrębnymi przepisami prawa, do realizacji których została powołana oraz czynności dla realizacji których zawarła umowy cywilnoprawne. Do Państwa zadań własnych należy m.in. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów, organizacji ruchu drogowego oraz zaopatrzenia w energię elektryczną. W związku z realizacją powyższych zadań na bieżąco rozbudowują Państwo sieć oświetlenia ulicznego na terenie Gminy. Są Państwo w trakcie realizacji zadania inwestycyjnego obejmującego modernizację opraw nieenergooszczędnych na nowe oprawy LED na terenie gminy, które stanowią własność Spółki posiadającej odrębną podmiotowość prawną i będącej odrębnym od Gminy podatnikiem podatku od towarów i usług. Aby zadanie mogło być realizowane, zawarli Państwo umowę dzierżawy między: A Spółka z o.o. zwanym w umowie „Wydzierżawiającym” a Gminą zwaną w umowie „Dzierżawcą”. Przedmiotem zawartej umowy jest infrastruktura oświetleniowa Wydzierżawiającego objętą Programem, z ograniczeniem do stanowiącego własność Wydzierżawiającego zestawu oświetleniowego składającego się z dwóch elementów, tj. opraw oświetleniowych oraz linii zasilających w zakresie niezbędnym do prawidłowego działania tych opraw. Zawarta umowy dzierżawy jest umową odpłatną. W celu realizacji zadania będą Państwo ponosić wydatki za wykonanie zadania, które każdorazowo dokumentowane będą wystawionymi na Państwa fakturami VAT. W zawartej umowy zobowiązali się Państwo wnieść do Spółki infrastrukturę jako wkład niepieniężny (aport) w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym, zatem jak Państwo wskazują nastąpi zwrot zmodernizowanej infrastruktury oświetleniowej z uwzględnieniem normalnego zużycia wraz ze sfinansowanymi przez Państwa nakładami i ulepszeniami. Formą rozliczenia, zgodnie z ww. umową dzierżawy będzie konwersja wierzytelności na udziały przysługujące Państwu w podwyższonym kapitale zakładowym spółki oświetleniowej. Jak Państwo wskazują majątek powstały w skutek realizacji przedmiotowej inwestycji będzie służył zaspakajaniu potrzeb wspólnoty, w szczególności nie będzie on wykorzystywany przez Państwa do prowadzenia działalności opodatkowanej. Nie będą prowadzili Państwo sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT z wykorzystaniem inwestycji, nie pobierali Państwo dotychczas i nadal nie będą Państwo pobierać opłat za korzystanie z powstałej infrastruktury oraz nie osiągają Państwo i nie będą Państwo osiągali z tego tytułu żadnych dochodów. Przedmiotowe zadanie wpisuje się w zakres prowadzonej przez Państwa działalności publicznej. Infrastruktura oświetleniowa była i będzie wykorzystywana przez Państwa do realizacji zadań własnych. W ramach prowadzonej inwestycji modernizujecie Państwo urządzenia elektroenergetyczne oświetlenia ulicznego i drogowego z zamiarem wniesienia ich jako wkład niepieniężny (aport) do spółki posiadającej odrębną podmiotowość prawną i będącej odrębnym od Gminy podatnikiem podatku od towarów i usług.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wniesienia aportem nakładów na przedmiotową infrastrukturę oświetleniową do Spółki (pytanie oznaczone we wnioskiem nr 1).

W celu udzielenia odpowiedzi na Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w związku z opisaną transakcją będą Państwo występować jako podatnik podatku od towarów i usług.

Na tle przedstawionego opisu sprawy oraz zacytowanych przepisów należy uznać, że realizując przedstawione we wniosku zadanie inwestycyjne w zakresie modernizacji infrastruktury oświetleniowej, nie będą działali Państwo w charakterze podatnika VAT.

Z opisu sprawy jednoznacznie wynika, że modernizują Państwo infrastrukturę oświetleniową w zakresie Państwa zadań własnych regulowanych przepisami ustawy o samorządzie gminnym, mających na celu zaspakajanie potrzeb wspólnoty. Nie będą prowadzili Państwo sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT z wykorzystaniem inwestycji, nie pobierali Państwo dotychczas i nadal nie będą Państwo pobierać opłat za korzystanie z powstałej infrastruktury, nie osiągają Państwo i nie będą Państwo osiągali z tego tytułu żadnych dochodów.

Przedstawione okoliczności sprawy analizowane w kontekście przywołanych przepisów oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pozwalają stwierdzić, że – skoro modernizacja infrastruktury oświetleniowej nie jest realizowana na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy, lecz jako służąca wyłącznie do wykonywania działalności publicznoprawnej – dokonując aportu nakładów na wskazaną infrastrukturę oświetleniową nie działają Państwo dla tej czynności w charakterze podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, stwierdzam, że czynność wniesienia aportem nakładów na infrastrukturę oświetleniową do Spółki nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy mają Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego przy realizacji ww. inwestycji.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W świetle tego przepisu:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi, bowiem jak wynika z opisu sprawy, nabyte przez Państwa towary i usługi w celu modernizacji infrastruktury oświetleniowej nie będą służyć do wykonywania jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a jedynie do realizacji Państwa zadań własnych. Ponadto – jak rozstrzygnięto powyżej – aport poniesionych nakładów na infrastrukturę oświetleniową do Spółki nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, nie będą Państwo mieli możliwości odliczenia podatku naliczonego.

Podsumowując, stwierdzam, że nie będą Państwo mieli prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. inwestycji.

Zatem stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W myśl art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.