Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy należność Spółki w postaci Odstępnego z tytułu anulowania biletu przed terminem wyjazdu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka), będąca czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług autokarowego przewozu osób. Sprzedaż usługi przewozowej Spółka dokumentuje przy pomocy biletu. Zgodnie z regulaminem świadczenia usług przewozowych, nabywca biletu ma możliwość jego anulowania przed rozpoczęciem podróży (do 15 minut przed wyjazdem), otrzymując pełny lub częściowy (tj. pomniejszony o tzw. „odstępne”, o którym mowa w dalszej części niniejszego wniosku) zwrot kosztów zakupu biletu. Mając na uwadze, iż sprzedaż biletu wiąże się z rezerwacją miejsca dla nabywcy biletu w autokarze, w przypadku jego anulowania przed rozpoczęciem podróży, Spółka może nie sprzedać ponownie tego miejsca w autokarze na rzecz innego klienta. Ryzyko niesprzedania miejsca w autokarze rośnie w miarę zbliżania się terminu wyjazdu, ponieważ anulowanie rezerwacji na krótko przed planowanym wyjazdem znacząco utrudnia ponowne zaoferowanie tego miejsca innym pasażerom. Poza tym, czynność rezerwacji oraz późniejszego anulowania biletu wiąże się z dodatkowymi kosztami administracyjnymi, w tym kosztami przetwarzania rezerwacji w wykorzystywanym przez Spółkę systemie rezerwacyjnym.

Z tego względu, celem zabezpieczenia się przed ryzykiem poniesienia przez Spółkę wspomnianych powyżej kosztów związanych z anulowaniem biletu przed rozpoczęciem podróży, Spółka zastrzega sobie prawo do obciążenia klienta kosztami anulowania biletu (dalej: Odstępne). Wysokość tych kosztów zależy zasadniczo od tego, z jakim wyprzedzeniem klient anulował bilet. Stąd, w oparciu o wyliczone przez Spółkę uśrednione rzeczywiste koszty anulowania biletu, Spółka przyjęła stosować kwoty Odstępnego w wysokości uzależnionej od terminu dokonania anulacji biletu. Przykładowo, w razie anulowania biletu 3 dni przed wyjazdem, Spółka pobiera od klienta Odstępne w kwocie stanowiącej równowartość 60% ceny anulowanego biletu. W efekcie, w podanym przykładzie, po dokonaniu potrącenia zwrotu ceny biletu z przysługującą Spółce kwotą Odstępnego, klient otrzymuje zwrot w kwocie stanowiącej równowartość 40% ceny biletu. W razie anulowania biletu 30 dni lub więcej przed odjazdem autokaru, Spółka nie pobiera Odstępnego, wychodząc z założenia, że Spółce uda się jeszcze sprzedać miejsce w autokarze, z którego zrezygnował klient. W żadnym wypadku pobranie przez Spółkę Odstępnego nie prowadzi do osiągnięcia przez Spółkę przychodu wyższego niż ten, który Spółka by osiągnęła, gdyby klient nie zrezygnował z biletu, tj. gdyby doszło do wykonania usługi przewozowej. Celem Odstępnego jest bowiem pokrycie (zrekompensowanie) kosztów ponoszonych przez Spółkę w związku z anulowaniem biletu, a nie osiągnięcie przez Spółkę dodatkowego dochodu.

Pytanie

Czy należność Spółki w postaci Odstępnego z tytułu anulowania biletu przed terminem wyjazdu, tj. w związku z rezygnacją klienta z usługi przewozowej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca wyraża przekonanie, że należność Spółki w postaci Odstępnego z tytułu anulowania biletu przed terminem wyjazdu, tj. w związku z rezygnacją klienta z usługi przewozowej, nie polega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

„Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...)” - art. 7 ust. 1 ustawy o VAT

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez „towary” należy przez to rozumieć „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.”

Z uwagi na fakt, iż w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku nie mamy do czynienia z przeniesieniem praw do rzeczy czy też energii elektrycznej, a więc nie występuje dostawa towaru, pozostaje do rozważenia, czy w związku z dokonanym potrąceniem Odstępnego dochodzi do świadczenia przez Spółkę na rzecz jej klientów odpłatnych usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT „Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.”

Przedstawione powyżej definicja „usługi” jest bardzo szeroka i obejmuje swym zakresem wszelkie świadczenia, z którymi wiąże się jakiekolwiek działanie bądź też zaniechanie wobec osoby trzeciej. Definicja ta stanowi niejako dopełnienie definicji dostawy towarów, realizując przy tym zasadę powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Jak jednak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 września 2013 r. (sygn. I FSK 1315/12): „Dychotomiczny podział czynności podlegających opodatkowaniu na dostawę towarów i świadczenie usług nie oznacza jednak, iż każde przesunięcie, czy rozliczenie określonych wartości ekonomicznych pomiędzy dwoma różnymi podmiotami może zostać uznane za świadczenie usług, jeśli nie stanowi dostawy towarów.”

W doktrynie podatkowej wskazuje się, iż aby dana czynność mogła zostać uznana za usługę, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

• pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą musi istnieć stosunek prawny,
• z danego stosunku prawnego musi wynikać zobowiązanie do wykonania określonego świadczenia, w zamian za które usługodawca uzyskuje wynagrodzenie,
• odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z wykonaną czynnością,
• istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia.

W podobnym kształcie warunki uznania danej czynności za usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT skonstruował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w orzeczeniu z 17 listopada 2016 r. (sygn. I SA/Kr 1019/16). Zdaniem sądu „za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być relacje, w których:

• istnieje jakiś związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
• wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
• istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
• odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
• istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.”

Dokonując oceny przedstawionych w stanie faktycznych/zdarzeniu przyszłym zdarzeń związanych z dokonaniem przez Spółkę potrącenia Odstępnego na skutek anulowania biletu przez klienta pod kątem spełnienia wyżej wymienionych kryteriów, należy stwierdzić, że:

• zatrzymanie przez Spółkę kwoty należności tytułem Odstępnego, którego wysokość w założeniu ma odpowiadać kwocie kosztów rzeczywiście poniesionych przez Spółkę z powodu rezygnacji klienta z usługi przewozowej, nie jest świadczeniem usług w zamian za wynagrodzenie, gdyż klient nie staje się beneficjentem jakiejkolwiek czynności ze strony Spółki (tj. klient nie uzyskuje od Spółki nic w zamian), w szczególności Spółka, w zamian za zatrzymaną kwotę, nie jest zobowiązana do wykonania jakichkolwiek czynności, powstrzymania się od dokonania czynności czy też tolerowania czynności lub sytuacji,
• zatrzymana przez Spółkę kwota Odstępnego nie stanowi ekwiwalentu za jakiekolwiek korzyści, lecz ma jedynie na celu pokrycie poniesionych przez Spółkę kosztów związanych z rezygnacją klienta z usługi przewozowej,
• potrącona przez Spółkę kwota Odstępnego nie pozostaje w związku z jakąkolwiek czynnością ze strony Spółki, która miałaby podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powyższej analizy wynika zatem, iż potrącenie przez Spółkę kwoty Odstępnego, w związku z rezygnacją uczestnika z usługi przewozowej, nie stanowi usługi podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, zatrzymana przez Spółkę kwota Odstępnego w związku z jego rezygnacją z usługi przewozowej (tj. anulowaniem biletu) stanowi formę rekompensaty dla Spółki za szkodę, którą Spółka poniosła z winy klienta. Ten bowiem, rezygnując z usługi przewozowej, nie dotrzymuje warunków zawartej umowy na świadczenie usług przewozowej, co przekłada się bezpośrednio na poniesienie przez Spółkę kosztów związanych z organizacją przewozów. Koszty przewozu przypadające na klienta, który ostatecznie z tego przewozu rezygnuje, nie są bowiem pokrywane odpowiadającymi im przychodami ze świadczenia usług przewozowych (do świadczenie usługi przewozowej podlegającej opodatkowaniu ostatecznie nie dochodzi).

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „odszkodowania”. W tym zakresie zasadne jest odwołanie się do odpowiednich przepisów ustawy Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (tekst jednolity: Dz. U. z 2017 r. poz. 459; dalej: Kodeks cywilny). W świetle art. 361 par. 1 Kodeksu cywilnego „Zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła.” Ustęp 2 tego artykułu stanowi natomiast, że „W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.”

Z powyższych regulacji Kodeksu cywilnego wynika, iż istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. Wypłata odszkodowania nie jest zatem transakcją ekwiwalentną (świadczenie w zamian za wynagrodzenie), lecz czynnością o charakterze jednostronnym, gdyż w związku z otrzymaniem odszkodowania nie dochodzi do jakiegokolwiek świadczenia ze strony podmiotu, którego strata jest rekompensowana kwotą wypłacanego odszkodowania.

Potrącana przez Spółkę kwota Odstępnego jest właśnie formą naprawienia szkody wyrządzonej Spółce przez klienta, który anulował rezerwację miejsca w autokarze. Spółka pokrywa poniesione koszty kwotą Odstępnego, która w założeniu ma odpowiadać kwocie kosztów rzeczywiście poniesionych przez Spółkę. Związek pomiędzy dokonanym przez Spółkę potrąceniem Odstępnego a poniesionymi przez Spółkę kosztami (szkodą) ma zatem charakter bezpośredni, przy czym szkoda Spółki jest w tym przypadku wyraźnie określona i odpowiada kosztom poniesionym przez Spółkę w związku z rezygnacją klienta z usługi przewozowej (tj. w związku z anulowaniem biletu).

Na odszkodowawczy charakter opłaty nakładanej przez usługodawcę w związku z nieskorzystaniem przez klienta z usługi zwrócił uwagę Sąd Najwyższy w wyroku z 15 kwietnia 2016 r. (sygn. akt I CSK 383/15), wyjaśniając, iż „(...) roszczenie objęte sporem nie stanowi ekwiwalentu świadczenia powódki, która wobec rezygnacji kontrahenta w ogóle nie dokonywała świadczenia usługi, a ma charakter ryczałtowego odszkodowania mającego na celu naprawienie szkody poniesionej w następstwie niewykonania umowy przez klienta, bez bezpośredniego związku z jakąkolwiek odpłatnie świadczoną usługą. (...) Służyła zrekompensowaniu powodowi poniesionych kosztów, bądź utraconych korzyści wywołanych późniejszym, niż wynikające z zawarte/ umowy, anulowaniem rezerwacji.

Prawidłowość prezentowanego przez Spółkę stanowiska wynika również z regulacji dotyczących zasad ustalania podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT: „Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.”

Ilekroć w przepisach ustawy o VAT mowa jest o „sprzedaży”, „rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów” - art. 2 pkt 22 ustawy o VAT.

Jak zostało wykazane powyżej, zatrzymanie przez Spółkę kwoty Odstępnego nie wiąże się ze świadczeniem usługi na rzecz klienta, który zrezygnował z usługi przewozowej (nie dochodzi do zrealizowania usługi). Niewykonanie usługi jest równoznaczne z niezrealizowaniem sprzedaży, co powoduje brak obowiązku ustalania podstawy opodatkowania i rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu zatrzymanej przez Spółkę kwoty Odstępnego w następstwie umownego potrącenia.

Podsumowując przedstawioną powyżej argumentację należy stwierdzić, iż należność Spółki od klienta w związku z dokonaną anulacją biletu ma charakter odszkodowawczy, nie ma bezpośredniego związku z jakąkolwiek czynnością (świadczeniem) ze strony Spółki, w związku z czym, należność ta nie mieści się w katalogu wymienionym w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jako taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko Spółki znajduje oparcie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 18 lipca 2007 r. w sprawie C-277/05, w którym Trybunał stwierdził, iż „kwoty zapłacone tytułem zadatku w ramach umów dotyczących świadczenia usług hotelarskich podlegających podatkowi VAT, w przypadku, gdy klient skorzysta z uprawnienia do odwołania rezerwacji, a kwoty te są zatrzymywane przez przedsiębiorstwo hotelarskie, należy uznać za odszkodowanie ryczałtowe płacone w celu naprawienia szkody poniesionej w następstwie niewykonania umowy przez klienta, bez bezpośredniego związku z jakąkolwiek odpłatnie świadczoną usługą, które jako takie nie podlega opodatkowaniu.”

Analogiczny pogląd prezentują również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, czego przykładem są następujące stanowiska:

• „opłata pobierana od klienta, który nie odwoła w ustalonym terminie rezerwacji i/lub nie skorzysta z usług zakwaterowania, nie jest ekwiwalentem za świadczoną przez Wnioskodawcę usługę. W przedmiotowym przypadku opłata ta nie stanowi wynagrodzenia za świadczoną usługę zakwaterowania, lecz pełni funkcję odszkodowawczą. Podkreślenia wymaga fakt, że należność inkasowana od gościa, który w zbyt późnym terminie odwołał rezerwację - nie ma związku ze świadczonymi przez Wnioskodawcę usługami zakwaterowania, bowiem opłata ta pobierana jest wyłącznie w przypadku, gdy do wyświadczenia usługi hotelowej nie dochodzi” - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 16 czerwca 2016 r. (sygn. IBPP2/4512-214/16/BW),
• „(...) opłata pobierana od klienta, który nie odwoła w ustalonym terminie rezerwacji nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatkiem od towarów i usług. Zaznaczyć należy, że opłata pobierana przez Wnioskodawcę pełni funkcję odszkodowawczą po przekroczeniu ustalonego terminu bezkosztowej rezygnacji ze świadczenia” - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 lutego 2014 r. (sygn. IBPP2/443-1076/13/IK),
• „opłata pobierana od uczestnika, który zrezygnował z uczestnictwa w imprezie turystycznej, dokonał zmiany uczestnika lub terminu wyjazdu nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT” - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 października 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.238.2017.1.MT).

Pomimo tego, iż przywołane orzeczenie Trybunału oraz interpretacje organów podatkowych dotyczą kwalifikacji podatkowej opłaty pobieranej przez usługodawców w związku z anulowaniem przez klientów rezerwacji hotelowych (noclegów) czy też rezygnacji z imprezy turystycznej, to z uwagi na podobieństwo tych sytuacji z opisanymi w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zdarzeniami, wnioski z nich płynące mają odpowiednie zastosowanie przy ocenie prawidłowości zaprezentowanego przez Spółkę stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Dostawa towarów i świadczenie usług na terytorium kraju, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Świadczenie usług na gruncie podatku od towarów i usług ma szersze znaczenie niż świadczenie usług w rozumieniu potocznym. Stosownie do treści powołanych przepisów, każde świadczenie na rzecz osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, uznawane jest na gruncie ustawy za usługę. Zatem pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie.

Opodatkowaniu podlegają tylko takie transakcje, w ramach których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów lub usług. W związku z powyższym zaniechanie działania lub tolerowanie czynności lub sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

Ustawa nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Trybunał Sprawiedliwości UE wielokrotnie wypowiadał się, kiedy dane zdarzenie może zostać potraktowane jako podlegająca opodatkowaniu czynność (np. w wyroku z 18 lipca 2007 r. o sygnaturze C-277/05 w sprawie Societe Thermale D`Eugenie - Les – Bains). Zdarzenie takie jest traktowane jako podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, gdy:

• istnieje stosunek prawny pomiędzy podmiotami, w ramach którego dochodzi do wymiany wzajemnych świadczeń (np. z jednej strony - czynność, a z drugiej - płatność za czynność),
• istnieje możliwa do zdefiniowania czynność,
• wynagrodzenie przekazywane jest w zamian za czynność i jest ekwiwalentne do wartości tej czynności,
• odpłatność pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
• istnieje podmiot będący beneficjentem czynności, inny niż wykonujący czynność.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towaru lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Zatem, aby dostawę towarów oraz świadczenie usług uznać za podlegające opodatkowaniu musi istnieć związek pomiędzy dostawą tego towaru lub też świadczeniem usług oraz wypłaconym wynagrodzeniem. Tylko wówczas zapłata za ten towar lub usługę będzie stanowić podstawę opodatkowania dokonania danej czynności.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, prowadzą Państwo działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług autokarowego przewozu osób. Sprzedaż usługi przewozowej dokumentują Państwo przy pomocy biletu. Zgodnie z regulaminem świadczenia usług przewozowych, nabywca biletu ma możliwość jego anulowania przed rozpoczęciem podróży, otrzymując pełny lub częściowy zwrot kosztów zakupu biletu.

W przypadku anulowania biletu przez klienta przed rozpoczęciem podróży, istnieje ryzyko niesprzedania ponownie miejsca w autokarze, które to ryzyko rośnie w miarę zbliżania się terminu wyjazdu. Poza tym, czynność rezerwacji oraz późniejszego anulowania biletu wiąże się z dodatkowymi kosztami administracyjnymi.

W celu zabezpieczenia się przed ryzykiem poniesienia przez Państwa ww. kosztów związanych z anulowaniem biletu przed rozpoczęciem podróży, zastrzegają Państwo sobie prawo do obciążenia klienta kosztami anulowania biletu (dalej: Odstępne).

Wysokość tych kosztów zależy od tego, z jakim wyprzedzeniem klient anulował bilet. W oparciu o wyliczone uśrednione rzeczywiste koszty anulowania biletu, przyjęli Państwo stosować kwoty Odstępnego w wysokości uzależnionej od terminu dokonania anulacji biletu. Przykładowo, w razie anulowania biletu 3 dni przed wyjazdem, pobierają Państwo Odstępne w kwocie stanowiącej równowartość 60% ceny anulowanego biletu, tj. klient otrzymuje zwrot 40% ceny anulowanego biletu. Natomiast w razie anulowania biletu 30 dni lub więcej przed odjazdem autokaru, nie pobierają Państwo Odstępnego, wychodząc z założenia, że uda się Państwu jeszcze sprzedać miejsce w autokarze, z którego zrezygnował klient.

Jak wskazano we wniosku, pobranie przez Państwa Odstępnego nie prowadzi do osiągnięcia przez Państwa przychodu wyższego niż ten, który osiągnęliby Państwo, gdyby klient nie zrezygnował z biletu, tj. gdyby doszło do wykonania usługi przewozowej. Celem Odstępnego jest pokrycie (zrekompensowanie) kosztów ponoszonych przez Spółkę w związku z anulowaniem biletu.

Państwa wątpliwości dotyczą opodatkowania podatkiem od towarów i usług należnego Państwu Odstępnego z tytułu anulowania biletu przed terminem wyjazdu, tj. w związku z rezygnacją klienta z usługi przewozowej.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że w przedmiotowej sytuacji nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W rozpatrywanej sprawie istotne jest zatem określenie, czy w zamian za ww. opłatę (Odstępne) wykonywane jest świadczenie usług, i czy Odstępne stanowi wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia.

Jak już wyżej wskazano, dla określenia, czy ma miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, muszą być spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”:

Oznacza to, że strony mogą także swobodnie umówić się w kwestiach dotyczących wynagrodzenia za realizację warunków umowy.

Natomiast z treści art. 361 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Zgodnie z art. 362 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 363 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Należy również zauważyć, że w myśl art. 471 Kodeksu cywilnego:

W świetle wyżej przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika oraz na istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie - co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

W tym miejscu należy ponownie wskazać na wyrok TSUE o sygnaturze C-277/05, zgodnie z którym:

Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że kwota pobieranego przez Państwa Odstępnego, w sytuacji anulowania biletu przez klienta przed terminem wyjazdu, nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług, ponieważ faktycznie do takiego świadczenia usług nie dochodzi z przyczyn leżących po stronie klienta. Zatem skoro nie doszło do wykonania usługi to należy się z Państwem zgodzić, że zatrzymana przez Państwa (świadczących usługi) kwota Odstępnego pełni funkcję odszkodowawczą. Podkreślenia wymaga fakt, że kwota Odstępnego należna od klienta, który w zbyt późnym terminie anulował bilet, tj. zrezygnował z usługi przewozowej – nie ma związku ze świadczonymi przez Państwa usługami przewozowymi, bowiem Odstępne pobierane jest wyłącznie w przypadku, gdy do wyświadczenia usługi przewozowej nie dochodzi. Odstępne stanowi więc formę rekompensaty za poniesione przez Państwa koszty (dodatkowe koszty administracyjne) oraz utracone korzyści (w przypadku niesprzedania miejsca w autokarze, z którego zrezygnował klient) spowodowane anulowaniem biletu przez klienta.

Zatem w odniesieniu do tej czynności nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż otrzymana kwota Odstępnego z tytułu anulowania biletu przed terminem wyjazdu, nie wiąże się z wykonaniem przez Państwa jakiegokolwiek świadczenia na rzecz klienta i tym samym nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa należność w postaci Odstępnego z tytułu anulowania biletu przez klienta nie powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług, ponieważ zatrzymana przez Państwa kwota Odstępnego nie stanowi wynagrodzenia dla Państwa za świadczone usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

  1) z zastosowaniem art. 119a;

  2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

  3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.